fachhochschule braunschweig/wolfenbüttel - opus 4 · bsc balanced scorecard cam-i consortium for...
TRANSCRIPT
Fachhochschule Braunschweig/Wolfenbüttel
Fachbereich Wirtschaft
Beyond Budgeting - Ein neuer Ansatz als Alternative zur
„klassischen“ Budgetierung
Diplomarbeit
zur Erlangung des Grades einer Diplom-Kauffrau FH
des Fachbereichs Wirtschaft
der Fachhochschule Braunschweig/Wolfenbüttel
eingereicht bei Prof. Dr. P. Capelle
von Johanna Partacz
Hauptstr. 1
38468 Ehra-Lessien
Matr.-Nr. 30192916
Wolfsburg, den 07.10.2005
I
Inhaltsverzeichnis
Inhaltsverzeichnis................................. ....................................................................................... I
Abkürzungsverzeichnis .............................. .............................................................................. III
Abbildungsverzeichnis .............................. ...............................................................................IV
1. Einleitung ......................................... ................................................................................... 1
1.1. Problemstellung ........................................................................................................ 1
1.2. Aufbau der Arbeit ...................................................................................................... 3
2. Die „klassische“ Budgetierung als zentrales Element der Unternehmenssteuerung 4
2.1. Grundlagen ............................................................................................................... 4
2.1.1. Ursprung und Geschichte ............................................................................. 4
2.1.2. Begrifflichkeiten............................................................................................. 5
2.1.3. Funktionen der Budgetierung........................................................................ 6
2.2. Schwachstellen der herkömmlichen Planung und Budgetierung .............................. 8
2.2.1. Ressourcenaufwand ..................................................................................... 8
2.2.2. Verbindung der strategischen und operativen Planung ................................ 9
2.2.3. Eindimensionalität der Planung .................................................................... 9
2.2.4. Akzeptanz der Planung............................................................................... 10
2.2.5. Konflikte mit neuen Management-Tools ..................................................... 11
2.2.6. Anreizkoppelung ......................................................................................... 12
2.3. Gründe für die anhaltende Monopolstellung der Budgetierung in der Praxis.......... 13
3. Better Budgeting als Reform der Budgetierung ....... ..................................................... 15
3.1. Aufgabe und Ziel des Better Budgeting .................................................................. 15
3.2. Möglichkeiten zur Neugestaltung der Budgetierung ............................................... 16
3.2.1. Verbesserungen am Prozess...................................................................... 16
3.2.2. Zusätzliche Tools ........................................................................................ 26
3.3. Chancen und Risiken des Better Budgeting ........................................................... 29
4. Beyond Budgeting als Revolution der Budgetierung ... ................................................ 30
4.1. Veränderungen in der Unternehmensumwelt ......................................................... 30
4.2. Kohärenz als Erfolgsfaktor eines neuen Managementmodells ............................... 31
4.3. Die Vision des BBRT............................................................................................... 32
II
4.3.1. Das Beyond Budgeting Modell.................................................................... 32
4.3.2. Die zwölf Prinzipien..................................................................................... 33
4.3.2.1. Dezentralisierung.......................................................................... 33
4.3.2.2. Adaptive Prozesse........................................................................ 37
4.3.3. Zusammenfassung ..................................................................................... 41
4.4. Umsetzung des Beyond Budgeting Modells ........................................................... 42
4.4.1. Implementierung in die Organisation .......................................................... 42
4.4.2. Beyond Budgeting in der Unternehmenspraxis .......................................... 45
4.4.2.1. Schweden: Svenska Handelsbanken .......................................... 45
4.4.2.2. Dänemark: Borealis ..................................................................... 47
4.5. Chancen und Risiken des Beyond Budgeting Modells ........................................... 49
5. Betrachtung im Kontext kultureller Abhängigkeiten.. ................................................... 50
5.1. Regionale Auffälligkeiten bei der Verbreitung ......................................................... 50
5.2. Hofstedes Studien als Ordnungsrahmen kultureller Faktoren ................................ 50
5.3. Einordnung der Beyond Budgeting - Prinzipien in den Ordnungsrahmen .............. 52
5.4. Vergleich des Kulturprofils mit den verschiedenen Industrienationen..................... 53
5.5. Bewertung der Ergebnisse...................................................................................... 55
6. Allgemeine Bewertung der Ansätze................... ............................................................. 56
6.1. Konzeptionelle Sicht................................................................................................ 56
6.1.1. Eignung zur Prognose ................................................................................ 56
6.1.2. Eignung zur Koordination............................................................................ 58
6.1.3. Eignung zur Motivation ............................................................................... 60
6.1.4. Gesamtbewertung aus konzeptioneller Sicht.............................................. 64
6.2. Implementierungssicht ............................................................................................ 65
6.2.1. Personale Implementierungsaspekte.......................................................... 65
6.2.2. Sachliche Implementierungsaspekte .......................................................... 68
6.2.3. Gesamtbewertung aus Implementierungssicht........................................... 69
7. Fazit und Ausblick ................................. ........................................................................... 70
Literaturverzeichnis............................... .....................................................................................V
Ehrenwörtliche Erklärung ........................... ..............................................................................XI
III
Abkürzungsverzeichnis
ABC/M Activity Based Cost Management
BB Beyond Budgeting
BBRT Beyond Budgeting Round Table
BSC Balanced Scorecard
CAM-I Consortium for Advanced Manufacturing International
CEO Chief Executive Officer
CFOs Chief Financial Officers
EdF Electricité de France
ERP Enterprise-Resource-Planning
EVA Economic Value Added
G&V Gewinn- und Verlustrechnung
IDV Individualism
IKEA Ingvar Kamprad Emtaryd Agunnaryd
IT Informationstechnologie
KPIs Key Performance Indicators
LTO Long-Term-Orientation
MAS Masculinity
MbP Management by Policy
OLAP Online Analytical Processing
PDI Power Distance Index
RoI Return on Investment
UAI Uncertainly Avoidance Indicator
USA United States of America
VBM Value Based Management
ZfB Zeitschrift für Betriebswirtschaft
ZBB Zero Based Budgeting
IV
Abbildungsverzeichnis
Abb. 1: Die Funktionen der Planung ....................................................................................... 6
Abb. 2: Budgets und Budgetsteuerung im Konflikt mit neuen Managementtools.................. 11
Abb. 2: Der Kern des „Better Budgeting“: Weniger, dafür besser! ........................................ 15
Abb. 3: Unterschiede zwischen „traditioneller“ und treiberbasierten Planung ....................... 20
Abb. 4: Scorecard-basierte Budgetierung nach Norton/Kaplan............................................. 22
Abb. 5: Unterschied rollierende operative Planung und Rolling Forecast ............................. 24
Abb. 7: Beyond Budgeting als Führungssystem.................................................................... 33
Abb. 8: Prinzipien der Organisationsgestaltung in Budgetsteuerung und Beyond
Budgeting.................................................................................................................. 36
Abb. 9: Pioniere des Managements ohne Budgets : Organisationen unterschiedlicher
Branchen, Größe und Herkunft ................................................................................. 42
Abb. 10: Der 2-stufige Entwicklungsweg zum neuen Management-Modell ............................ 43
Abb. 11: Die Aufbauorganisation bei Svenska Handelsbanken – die „traditionelle“
Unternehmenshierarchie wird auf den Kopf gestellt ................................................. 46
Abb. 12: Beyond Budgeting beim Chemiekonzern Borealis.................................................... 48
Abb. 13: Die fünf Dimensionen nach Hofstede........................................................................ 51
Abb. 14: Vergleich Länderprofile vs. Beyond Budgeting ......................................................... 54
Abb. 15: Einordnung der Konzepte anhand ihrer dominanten Prognoseinstrumente ............. 56
Abb. 16: Koordinationsmechanismen...................................................................................... 59
Abb. 17: Erwartungswert bzw. „erwartete Leistung“ als Vergütungsbasis und Stretch
Target im Beyond Budgeting .................................................................................... 63
Abb. 18: Gesamtbewertung der unterschiedlichen Ansätze aus konzeptioneller Sicht........... 65
Abb. 19: Die drei Konzepte und ihr Implementierungsaufwand .............................................. 69
1
1. Einleitung
1.1. Problemstellung
Die Budgetierung ist heute eines der zentralen Führungsinstrumente zur Prognose,
Koordination und Motivation in den meisten größeren Unternehmen1 und wird daher oftmals als
„Rückgrat der Unternehmung“ charakterisiert. Kaum ein Unternehmen kommt ohne den
alljährlichen Budgetierungsprozess aus.2 Doch inwieweit kann das Budget als sinnvolles,
wertschöpfendes Prognose- bzw. Planungsinstrument gesehen werden? „Die Komplexität der
durch die Unternehmensführung zu lösenden Probleme nimmt zu, erfordert also Planung,
während die Dynamik der Umwelt wächst und schnellere Anpassungsfähigkeit verlangt. Wir
stehen also vor dem Dilemma, dass Planung aufgrund wachsender Komplexität immer
notwendiger wird, gleichzeitig aber die Chancen erfolgreicher Planung abnehmen.“3
Das in den 20er Jahren des letzten Jahrhunderts entwickelte Instrument ist in den vergangenen
Jahren immer stärker in die Kritik geraten. Der Budgetierung wird dabei zum Vorwurf gemacht,
dass sie zu aufwändig, zu inflexibel, zu wenig mit strategischen Zielen verknüpft und prinzipiell
zu wenig wertschaffend sei.4 So schildert der Harvard Professor Michael Jensen: „Die
Budgetierung in Unternehmen ist - wie jeder weiß - ein Witz. Sie verbraucht eine Menge
Manager-Zeit, zwingt sie in langweilige, endlose Sitzrunden und angespannte Verhandlungen.
Sie gibt Managern Anreiz zu lügen und zu schummeln, Ziele herunterzuspielen und Ergebnisse
aufzublasen, und sie bestraft sie, wenn sie die Wahrheit sagen.“5
Unter diversen Schlagwörtern werden in der Reaktion auf die zunehmende Kritik an der
bisherigen Budgetierung mehrere Lösungsvorschläge propagiert, die von einer Reform der
„klassischen“ Budgetierung (Better Budgeting) bis hin zur vollständigen Abschaffung von
Budgets (Beyond Budgeting) reichen.
Das Better Budgeting enthält eine Menge (an mehr oder minder leicht variierenden)
Lösungskonzepten, die als gleichartiges Ziel versuchen, durch eine Marktorientierung und
Entfeinerung der Budgetierung diese flexibler und weniger aufwändig zu gestalten. Eine
verstärkte analytische Neuplanung soll gleichzeitig dazu beitragen, die Prognosegüte zu heben
und eine verbesserte Verknüpfung mit der Strategie zu erreichen.6
Im Gegensatz zum Better Budgeting geht der von Hope und Fraser propagierte Ansatz des
Beyond Budgeting von einer radikalen Abkehr von der bisherigen Budgetierungspraxis aus. Ziel
ist es, ein flexibles Planungs- und Kontrollkonzept bereitzustellen, das ohne Budgets (Pläne)
1 Vgl. Radke, M. (1991), S. 1. 2 Vgl. Schäffer, U./ Zyder, M. (2003), S. 101. 3 Szyperski, N. (1974), S. 683 zit. nach Horváth, P./ Gleich, R. (2003), S. 3. 4 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (2003b), S. 4ff. 5 Pfläging, N. (2003a), S. 11. 6 Vgl. Schäffer, U./ Zyder, M. (2003), S. 16.
2
auskommt. Hierzu wurden von Hope und Fraser Unternehmen untersucht, die auf die eine oder
andere Art und Weise ohne Budgets führen. Als Ergebnis dieser Fallstudienuntersuchungen
wurden insgesamt zwölf Prinzipien zur Gestaltung eines flexiblen Koordinations-, Motivations-
und Prognosesystems identifiziert.7
Gemeinsam haben Better Budgeting und Beyond Budgeting, dass beide eine verstärkte (im Fall
Beyond Budgeting sogar strikte) Dezentralisierung, eine Marktorientierung (über Zielvorgaben
relativ zum Wettbewerb anstelle absolut und intern orientierter Ziele), einen kontinuierlichen
Prognoseprozess mittels rollierender Forecast (anstelle von Hochrechnungen auf das
Jahresende), Selbstkontrolle sowie verstärkt team- oder gesamtunternehmensorientierte
Anreize fordern. Eindeutige Unterschiede zwischen beiden Ansätzen bestehen darin, dass das
Beyond Budgeting im Gegensatz zum Better Budgeting und der „klassischen“ Budgetierung
nicht auf eine Koordination mittels Pläne (Budgets), sondern durch Selbstabstimmung (interne
Märkte) setzt.
Demzufolge liegt der Problemschwerpunkt dieser Arbeit darin, zu untersuchen, inwieweit die
beiden Konzepte Beyond Budgeting und Better Budgeting Alternativen zur „traditionellen“
Budgetierung darstellen können. Hauptsächlich wird hierbei zum einen auf die Funktionen
Prognose, Koordination und Motivation eingegangen und diesbezüglich die Eignung der drei
Alternativen bewertet. Zum anderen wird insbesondere das Beyond Budgeting Modell im
Hinblick auf seine geografische Verteilung, speziell in den skandinavischen Ländern,
untersucht.
7 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (2003a), S. 17f.
3
1.2. Aufbau der Arbeit
Die vorliegende Arbeit unterteilt sich in sieben Kapitel, welche eingangs die Problemstellung
und den Aufbau darstellt.
Nach der Einleitung folgt die Beschreibung der „klassischen“ Budgetierung als zentrales
Instrument zur Unternehmenssteuerung. Dabei wird in den Grundlagen auf den Ursprung, die
Begrifflichkeiten und die Funktionen der Budgetierung eingegangen und dem folgend werden
die in der Literatur vorherrschenden Schwachstellen der bisherigen Planung und Budgetierung
beschrieben. Abschließend im zweiten Kapitel wird auf die (trotz der Mängel) anhaltende
Monopolstellung der Budgetierung eingegangen.
Im dritten Kapitel werden im Rahmen des Better Budgeting Verbesserungsmöglichkeiten der
„klassischen“ Budgetierung dargestellt, die sich zum einen auf Verbesserungen am Prozess
und zum anderen auf zusätzliche Tools beziehen. Auf mögliche Chancen und Risiken bezüglich
der Implementierung wird an dieser Stelle auch eingegangen.
Die radikalste der drei Formen, das Beyond Budgeting, wird im vierten Kapitel ausführlich
vorgestellt. Neben den Veränderungen im Unternehmensumfeld geht es hier auch um die
Kohärenz als Erfolgsfaktor für das Beyond Budgeting Modell. Aufbauend auf diesen
einleitenden Unterkapiteln werden die vom BBRT (in ihren Falluntersuchungen)
herausgearbeiteten Managementprinzipien sowie dessen Implementierung in das Unternehmen
einschließlich zweier Praxisbeispiele demonstriert.
Anschließend folgt die Analyse des Beyond Budgeting im Kontext kultureller Faktoren, welche
als mögliche Erklärung für die weite Verbreitung in den skandinavischen Ländern Aufschluss
geben soll. Diese Untersuchung baut auf den fünf Dimensionen nach Hofstede auf.
Nachdem das Beyond Budgeting und das Better Budgeting näher erläutert und eine mögliche
Erklärung für die geografische Verteilung des Beyond Budgeting gegeben wurde, sollen die drei
Ansätze im sechsten Kapitel auf deren Eignung zur Erfüllung der Funktionen Prognose,
Koordination und Motivation untersucht werden.
Das siebte und letzte Kapitel zieht ein Fazit aus der vorliegenden Arbeit und gibt einen kurzen
Ausblick für Unternehmen, die sich dem Beyond Budgeting Modell zuwenden wollen.
4
2. Die „klassische“ Budgetierung als zentrales Elem ent der
Unternehmenssteuerung
2.1. Grundlagen
2.1.1. Ursprung und Geschichte
Ihre Anfänge findet die Budgetierung in den ersten Jahrzehnten des 20. Jahrhunderts als die
immer mehr vielschichtigen Großunternehmen wie General Motors, Dupont de Nemours,
Siemens, Electricité de France (EdF) oder Saint-Gobain nach einem Konzept suchten, welches
der gewachsenen Komplexität ihrer Unternehmen gerecht wurde.8 Ausgangspunkt für die
damals neue Art der Unternehmensführung auf Basis von Zielvereinbarung, Budget und
Abweichungsanalyse war der Ansatz einer rationalen Unternehmensführung („Scientific
Management“) nach Frederik W. Taylor. Er hatte neben modernen Produktionsplanungs- und -
steuerungssystemen die Trennung von operativen Spezialistenaufgaben und planerischen
Tätigkeiten angeregt, welche sich darin widerspiegelte, dass unabhängige
Planungsabteilungen, die Planungsaufgaben für die operativ Verantwortlichen übernahmen.
Bereits zwischen 1903 und 1910 entwickelte das amerikanische Unternehmen Dupont de
Nemours als Vorreiterrolle alle „klassischen“ Management-Methoden, die später üblich wurden,
um große Unternehmen zu steuern. Auf dem Konzept des Return on Investment (RoI)
basierend wurden somit weitere Steuerungsinstrumente entwickelt, die es über die Delegation
von Managementverantwortung erst möglich machten, große Unternehmen überhaupt zu
steuern, da eine einzelne Person einfach nicht mehr den vollständigen Überblick über alle
Aktivitäten haben konnte. Die Budgetsteuerung („Budgetary Control“) galt als wichtigstes
Instrument hinsichtlich der Messung der finanziellen Performance und der Effektivität einer
ganzen Managementeinheit aus wirtschaftlicher Gesamtsicht.9 Im Rahmen des
Planungsprozesses erlaubte die Budgetierung die Komplexität des Unternehmens durch einen
systematischen Abgleich der unterschiedlichen Wissensbasen (dezentral: detaillierte
Produktions- und Marktkenntnis; zentral: Unternehmensgesamtsicht) in den Griff zu
bekommen.10
In Europa fand die Budgetsteuerung erste Berührungspunkte 1930 in Genf auf der
internationalen Konferenz zum Thema „Budgetary Control“. In den Folgejahren stand das
Budget-Thema intensiv in der jeweiligen Fachpresse und auf nationalen Konferenzen zur
Diskussion.11 Trotz der ersten Anzeichen der dysfunktionalen Wirkungen und Infragestellung
8 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005), S. 218. 9 Vgl. Daum, J.H. (2003), S. 77f. 10 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005), S. 217. 11 Vgl. Daum, J.H. (2003), S. 78.
5
der Funktionen der Budgetierung12 in den fünfziger Jahren, erfreute sie sich dennoch einer
großen Akzeptanz.13 In den 60er Jahren wurden dann aus dem Instrument zur Steuerung von
Kosten und Finanzflüssen fixierte Leistungsvereinbarungen, welche zusätzlich das Handeln der
Mitarbeiter auf allen Ebenen diktierten. Anfang der 70er folgte eine neue Generation von
Führungskräften, die in der Finanzplanung kompetenter war und sich somit auf die finanziellen
Ziele und Anreize stützte. Dies hatte zur Folge, dass sich der in den 80er und 90er Jahren
aufgekommene Gewinn- und Kostendruck durch das Beharren auf festgeschriebene Pläne und
Budgets (und somit als Bremse von Innovationen) in den Forderungen institutioneller Anleger,
dem Eindringen ausländischer Produzenten in die heimischen Märkte und der allgemeinen
Verschärfung des Wettbewerbs widerspiegelte. Die Kundenanforderungen gerieten in den
Hintergrund, die Geschäftsbereiche befassten sich vor allem mit ihren Budgetzielen.14
2.1.2. Begrifflichkeiten
Budget kann abstrakt formuliert werden als „ein formalzielorientierter, in wertmäßigen Größen
formulierter Plan, der einer Entscheidungseinheit für eine bestimmte Zeitperiode mit einem
bestimmten Verbindlichkeitsgrad vorgegeben wird“.15 Der Leistungsvertrag wird zwischen
Unternehmensführung und den ausführenden Managern abgeschlossen und dient der
Delegation der Verantwortlichkeit für abgestimmte Ergebnisse an divisionale-, funktionale- und
Bereichsmanager.16 Folglich gibt es Budgets auf allen Planungsstufen und bei allen
Planungsfristigkeiten.
Bei der Budgetierung handelt es sich um die Aufstellung, Verabschiedung, Kontrolle und
Abweichungsanalyse von Budgets. Das Budget enthält nämlich Zielgrößen, die beim
Budgetierungsprozess berücksichtigt werden müssen, da sie in der Regel zur Beurteilung der
Budgetverantwortlichen und der Planungsqualität herangezogen werden. Budgets müssen von
einer Entscheidungseinheit eingehalten werden und haben einen so genannten
Vorgabecharakter.17 In der Praxis lässt sich eine Vielfalt der Gestaltungsmöglichkeiten dieser
Begrifflichkeiten erahnen. Die vorherrschende Ausprägung jedoch bezieht sich stark auf die
„Command and Control“ ausgerichtete, stark bürokratische und detaillierte Jahresplanung sowie
die Kontrolle aller Organisationseinheiten einer Unternehmung. Dies ist auch der Punkt, den die
Kritik im Hinblick auf das Beyond Budgeting beziehungsweise Better Budgeting aufgreift.18
12 Vgl. Argyris, C. (1952), S. 25 zit. nach Weber, J./ Lindner, S. (2005), S. 221. 13 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005), S. 221. 14 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (2003b), S. 78. 15 Horváth, P. (2003), S. 231. 16 Vgl. Pfläging, N. (2003b), S. 189. 17 Vgl. Pfaff, D. (2002), Sp. 232. 18 Vgl. Horváth, P. (2003a), S. 4.
6
2.1.3. Funktionen der Budgetierung
In größeren Unternehmen kann die Budgetierung als Klassiker zur Prognose, Koordination und
Motivation betrachtet werden.19 Bezüglich der „wahren“ Funktionen der Budgetierung und des
Zusammenpassens mit anderen Führungssystemen herrscht in der Praxis jedoch erhebliche
Verwirrung. Neben den drei „klassischen“ Aufgaben gibt es eine Reihe weiterer Faktoren, die
aber historisch gewachsen sind. Folglich wurde aus dem Budget als einfaches Instrument zur
Kosten- und Kapitalflussrechnung im Laufe der Jahrzehnte ein zunehmend multifunktioneller,
komplizierter und mächtiger Managementprozess, dem die unterschiedlichsten Aufgaben
aufgetragen wurden.20 Wenn man die Budgetierung als eine formalzielorientierte Planung
auffasst, so ergeben sich die Funktionen zunächst aus den „Funktionen der Planung“
(vergleiche hierzu Abbildung 1).21
Abb. 1: Die Funktionen der Planung
Quelle: eigene Darstellung in Anlehnung an Töpfer, A. (1976), S. 97 zit. nach Horváth, P. (2003a),
S. 5.
Im Planungsprozess nimmt die Budgetierung im Rahmen aller Teilfunktionen die koordinative
Ausrichtung auf die wertmäßigen Organisationsziele wahr. Hinsichtlich dieser wertmäßigen
19 Vgl. Weber, J./ Lindner, S. (2005), S. 218. 20 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 24. 21 Vgl. Töpfer, A. (1976), S. 97 zit. nach Horváth, P. (2003a), S. 5.
Zielerreichungsfunktion
Innovationsfunktion
Steuerungsfunktion
Zielsetzungsfunktion
Koordinations-/ Integrationsfunktion
Anreiz-/ Motivationsfunktion
Planung / Kontrolle
Orientierung-/ Prognosefunktion
7
Unternehmensziele ermöglichen die hierzu verwendeten wertmäßigen Größen des
Rechnungswesens Zielfestlegungen, Performancemessungen und Koordinationsrechnungen.22
Die Orientierungs- beziehungsweise Prognosefunktion besteht darin, ein Unternehmen so zu
gestalten, dass alle Mitarbeiter die zur Erreichung der Organisationsziele notwendigen
Informationen erfassen und verarbeiten. Dabei ist die Aufgabe der Budgetierung, die
dezentralen Unternehmenseinheiten darüber zu informieren, was die Geschäftsleitung von
ihnen erwartet. Weiterhin sollen die Mitarbeiter exakt über die Gesamtziele sowie daraus
abgeleitet über die zukünftig erzielbaren Erfolge im eignen Bereich nachdenken.23 Kernaussage
der Prognose ist die systematische Informationssuche und –verarbeitung zur Reduktion von
Unsicherheiten über zukünftige Entwicklungen.24
Die Koordinations- beziehungsweise Integrationsfunktion drückt aus, dass auf Basis einer
koordinierten Gesamtplanung die Vorgabe und Einhaltung von wertmäßigen Budgetzielen zu
einem mit der Unternehmenszielsetzung abgestimmten Verhalten führen soll.25 Im Unternehmen
herrscht eine vertikale und horizontale Abstimmung aufgrund derer potentielle Engpass- und
Problembereiche aufgedeckt werden.26
Die Motivationsfunktion bedeutet die Beeinflussung des Leistungsverhaltens von Individuen,
beispielsweise durch Anreize.27 Demnach hat das Management die Budgetierung unter
Anreizgesichtspunkten mittels Performancemessung, Beurteilung und Entlohnung auf die
wertmäßigen Unternehmensziele hin auszurichten.28
Die Budgetierung dient infolgedessen als primäres Managementsystem der Zielfestlegung,
Ressourcenallokation, Schaffung von Leistungsanreizen und ist vielmals das alleinige
Instrument der erfolgsorientierten Unternehmen. Es ist weit verbreitet und wurde in der
Vergangenheit zu einem komplexen und umfangreichen System entwickelt.29 Trotz der
Anwendung in zahlreichen erfolgsorientierten Unternehmen ist die Kritik der bisherigen Planung
und Budgetierung zunehmend gestiegen. Diese kritischen Einzelpunkte werden nachstehend
näher erläutert.
22 Vgl. Horváth, P. (2003a), S. 4. 23 Vgl. Pfaff, D. (2002), Sp. 234. 24 Vgl. Weber, J./ Lindner, S. (2005), S. 240. 25 Vgl. Horváth, P. (2003a), S. 5. 26 Vgl. Pfaff, D. (2002), Sp. 234. 27 Vgl. Weber, J./ Lindner, S. (2005), S. 249. 28 Vgl. Pfaff, D. (2002), Sp. 233. 29 Vgl. Gleich, R./ Kopp, J. (2001), S. 429.
8
2.2. Schwachstellen der herkömmlichen Planung und B udgetierung
2.2.1. Ressourcenaufwand
Zum einen wird der mit der Planung und Budgetierung verbundene Aufwand als zu hoch
angesehen und zum anderen der erzeugte Nutzen in Frage gestellt. Bezüglich des zu hohen
Aufwandes beziehungsweise Ressourceneinsatzes sind an dieser Stelle folgende Punkte
entscheidend:
• zu hoher Detaillierungsgrad der Planung und Budgetierung,
• zu viele Abstimmungs- und Koordinationsschleifen im Planungs- und Budgetierungsprozess
aufgrund fehlender Top-Down-Zielvorgaben,
• unzureichende IT (Informationstechnologie) – Unterstützung,
• fehlerhafte Koordination und Abstimmung der Teilpläne,
• im Rahmen von Planung und Budgetierung sind 10%-20% der Führungskräfte- und 50% der
Controllerkapazitäten gebunden..30
Aus diesen genannten Punkten resultiert hinsichtlich des Nutzens der Budgetierung bei
Führungskräften sowie Controllern eine gewisse Unzufriedenheit. Aus Sicht der Controller
nehmen die Führungskräfte Planung und Budgetierung oft als „unliebsame Angelegenheit“ wahr
und stoßen auf wenig Akzeptanz beziehungsweise Kooperation bei der Budgeterstellung.
Führungskräfte wiederum bemängeln die unzureichende Berücksichtigung relevanter Kriterien
zur Steuerung des von ihnen geführten Geschäfts sowie die mangelnde unterjährige
Anpassung des Budgets.31
Grundsätzlich ist zu sagen, dass die Vollständigkeit und Detaillierung der Budgetierung zwar
das Unternehmen möglichst exakt abbildet und entsprechend erschöpfende Informationen für
die unterschiedlichsten Analysezwecke bietet, aber der erhebliche Ressourcenaufwand mit
wachsender Komplexität und steigender Dynamik und damit einhergehender
Aktualisierungshäufigkeit als viel zu hoch eingestuft werden kann (hinsichtlich der Dynamik und
Komplexität in Unternehmen wird in Kapitel sechs tiefgründiger darauf eingegangen).32
30 Vgl. Gleich, R./ Kopp, J./Leyk, J. (2003), S. 315. 31 Vgl. Gleich, R./ Kopp, J. (2001), S. 429. 32 Vgl. Weber, J./ Lindner, S. (2005), S. 222.
9
2.2.2. Verbindung der strategischen und operativen Planung
Die Probleme der Strategieimplementierung werden sowohl von der Wissenschaft als auch von
der Praxis besonders hervorgehoben. Hierbei geht es um die fehlende Verbindung zwischen
der operativen und strategischen Planung.33 Strategische Pläne bekommen dadurch häufig nur
den Charakter theoretischer Wunschvorstellungen, die sich in der Realität des Tagesgeschäfts
nicht wieder finden lassen.34 So lautet die Aussage von Kaplan und Norton: „Die
jahresbezogenen Budgets haben gewöhnlich wenig mit den Fünfjahreszielen gemeinsam, die in
den Strategiepapieren ihren Winterschlaf halten.“35 Außerdem ignorieren Budgets die wichtigen
nicht-monetären Werttreiber wie Qualität, Image oder Kundenzufriedenheit, aber kontrollieren
dafür zu ausführlich die falschen Größen wie detaillierte Kostenarten. Somit wird der kurzfristige
Denkhorizont des Managements zu Lasten der langfristigen Unternehmensentwicklung, also
der Strategie, gefördert.36
Diese Lücke zwischen Strategie und Budgetierung muss sich jedoch nicht immer negativ auf
den Erfolg des Unternehmens auswirken. So gibt es auch Unternehmen, die auf eine
systematische strategische Planung verzichten und trotzdem in Milliarden-Höhe Umsätze
erzielen.37 In relativ statischen Umfeldern ist die Budgetierung allein womöglich ausreichend,
aber in dynamischen führt diese Lücke zu negativen Auswirkungen (weitere Ausführungen in
Kapitel sechs).38
2.2.3. Eindimensionalität der Planung
Das Problem der Eindimensionalität der Planung besteht darin, dass die strategische Planung
qualitative, nicht-monetäre und weiche Faktoren berücksichtigt im Gegensatz zur operativen,
rein finanziellen Planung beziehungsweise Budgetierung. Das Unternehmen will eine detaillierte
Abbildung der Umsätze und Kosten in Euro und Cent für das folgende Jahr haben. Budgets
geben aber keine Auskunft darüber, welche Ursachen es für bestimmte Umsatz- oder
Kostenentwicklungen gibt. Abweichungen zu Planwerten lassen sich relativ schnell feststellen,
aber welche Gründe es dafür gibt, lässt sich nur schwer ermitteln. Führte die
Kundenunzufriedenheit zu Umsatzeinbußen oder waren es die Probleme in der
Auftragsabwicklung.39 Somit vernachlässigen Budgets immaterielle Produktivfaktoren und nicht-
monetäre Werttreiber wie Kunden- und Mitarbeiterzufriedenheit.40
33 Vgl. Gleich, R./ Kopp, J. (2001), S. 430. 34 Vgl. Weber, J./ Hamprecht, M./ Goeldel, H. (1997), S. 9. 35 Kaplan, R.S./ Norton, D.P. (1996b), S. 238. 36 Vgl. Greiner, O. (2004), S. 78f. 37 Vgl. Weber, J. (2002), S. 371. 38 Vgl. Weber, J./ Lindner, S. (2005), S. 222. 39 Vgl. Gleich, R./ Kopp, J. (2001), S. 430. 40 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 19.
10
2.2.4. Akzeptanz der Planung
Die unzureichende Akzeptanz der Planung zeigt sich zum einen während des
Planungsprozesses, indem es zu Zeitverzögerungen kommt, weil Termine zur Abgabe von
Planungsinhalten nicht eingehalten werden. Zum anderen werden die Planungsinhalte nicht mit
einer ausreichenden Verbindlichkeit beigemessen. Oft werden Pläne als „Controller-Pläne“
angesehen und nicht als Zielsetzung und Verpflichtung für das eigene Handeln.41 Dies spiegelt
sich unter anderem auch darin wieder, dass sich die Budgets an Vergangenheitswerten
orientieren und somit zu einer geringen Zuverlässigkeit und Prognose in dynamischen
Bereichen (zur Dynamik mehr in Kapitel sechs) führen. Ein Grund für die
Fortschreibungsorientierung ist sicherlich der geringe Aufwand. Die Garantie, dass bestimmte
Budgets in der Vergangenheit angemessen waren, nur weil sie eingehalten wurden, sei aber
dahingestellt, denn „unter Umständen wird nur Schlendrian fortgeschrieben“.42
Ein Beispiel der Technologika AG, einem Unternehmen mit 8.000 Mitarbeitern, zeigt wie eine
Budgetplanung ablaufen kann. Zu Beginn des Monats August greift das Controlling die
Budgeterstellung für das kommende Jahr auf. Von der Unternehmensleitung sind bis dahin
noch keine strategischen Anhaltspunkte bekannt und das Controlling stellt mit den
Geschäftsbereichen gemeinsam detaillierte Jahresplanungen bis hin zur letzten Kostenstelle
und -position auf. Der Plan wird der Unternehmensleitung vorgelegt, diese wünscht
Korrekturen, das Controlling korrigiert, zieht aber den Antrag wieder zurück, da man bemerkt,
dass sich wichtige Marktprognosen und ökonomische Indikatoren (mittlerweile zwei Monate
später) geändert haben. Nun sind die Controller und die zentrale Planungsabteilung „in ihrem
Element“. Die Planungen der dezentralen Bereiche werden nicht so berücksichtigt wie es
angemessen sein sollte, sondern den Anforderungen der Zentrale angepasst. In dieser
Prozessphase werden die Plandaten oft ohne Rücksicht auf Kunden, Wettbewerb und echte
Unternehmensziele „optimiert“. Bis zum Entwurf haben sich neun Mannjahre von der
Controllingabteilung bis hin zu Managern aller Hierarchie-Ebenen mit der Planung beschäftigt,
was zu Personalkosten in Höhe eines zweistelligen Millionenbetrages führt.
Die „Nicht-Akzeptanz“ der Planung bei den dezentralen Bereichen ist einleuchtend. Trotzdem
lautet die Aussage des Controllers der Technologika AG: „Natürlich finden sich jetzt in den
endgültigen Zahlen wegen der vielen Planungsschleifen kaum noch die ursprünglich von den
Geschäftseinheiten eingereichten Annahmen und Ideen wieder. Aber die Daten sind zumindest
rechnerisch konsistent, und ich bin ehrlich gesagt froh, dass wir das Budget jetzt, 4 Wochen vor
Jahresanfang, durch haben.“43
41 Vgl. Gleich, R./ Kopp, J. (2001), S. 430. 42 Vgl. Weber, J./ Lindner, S. (2005), S. 222. 43 Pfläging, N. (2003a), S. 30f.
11
2.2.5. Konflikte mit neuen Management-Tools
Neben den genanten Problemfeldern gibt es noch eine Reihe weiterer kritischer Aspekte
hinsichtlich der Planung und Budgetierung. So erweist sich die Budgetplanung selbst in
Organisationen, die an ihrer Strategie ausgerichtet sind und mit modernen Tools wie der
Balanced Scorecard (BSC) arbeiten, als Barriere und standhaftes „Immunsystem“, auf radikale
Produktivitäts- und Wertsteigerung abzielende Management-Werkzeuge einzuführen und
umzusetzen. Hierarchische Organisationsstrukturen und zentralistische Entscheidungsfindung
hindern sie daran und stehen folglich im direkten oder indirekten Konflikt mit innovativen
Lösungsansätzen (vergleiche hierzu Abbildung 2).44
Abb. 2: Budgets und Budgetsteuerung im Konflikt mit neuen Management tools
Quelle: eigene Darstellung in Anlehnung an Pfläging, N. (2003a), S. 72.
Das Wertmanagement (VBM) oder auch Shareholder Value (z.B. EVA) richtet die
Entscheidungen des internen Managements auf die Erwartungen und Interessen der
Anteilseigner aus. Beim Benchmarking werden die Ziele an externen und internen best
practices ausgerichtet und die Ergebnisse in Form von Ranglisten abgebildet. Einen
44 Vgl. Pfläging, N. (2003b), S. 188.
Budgets fördern zentrale
Kontrolle
verzehrt Informationen
fokus siert auf interne Vergleiche
Budgetverträge dominieren über
Strategie
fokussiert auf Abteilungen,
nicht Aktivitäten
manipuliert Absatzziele
fördert kurzfristige Entscheidungen/
Handeln
Customer Relationship Management
Informationssysteme, Rolling Forecasts
Benchmarking
Wertmanagement (VBM) und EVA
Budgets – sofern beibehalten – sind eine Barriere für den Wandel
Balanced Scorecard Prozesskosten -
Management (ABC/M)
12
strategischen Rahmen für lokale Entscheidungen und Bereitstellung von vorlaufenden Key
Performance Indicators stellt die Balanced Scorecard bereit, die den Managern aufzeigt, ob die
strategischen Ziele erreicht werden. Hinsichtlich der Kostenentstehung und des Verständnisses,
welche Produkte, Vertriebskanäle und Kunden zum Gewinn beitragen schafft die
Prozesskostenrechnung oder auch Activity Based Management Transparenz. Das Customer
Relationship richtet seine Managementaktivitäten im Hinblick auf das Verständnis und das
Befriedigen von Kundenanforderungen. Verschiedene Funktionsbereiche des Unternehmens
werden durch unternehmensweite Informationssysteme und Rolling Forecasts verknüpft. Somit
wird das Management in die Lage versetzt, den Einsatz von Arbeit und Kosten in Beziehung zu
den Ergebnissen auf der Kundenseite quer über das Unternehmen hinweg zu setzen sowie
durch schnelle Bereitstellung von integrierten Forecasts und umfassenden Marktinformationen
bessere Antizipation von Ereignissen zu ermöglichen.
Bei richtiger Implementierung dieser Instrumente und Informationssysteme kann man enorme
Ergebnisse erzielen, sofern die Unternehmenskultur unterstützend wirkt, was soviel bedeutet,
dass Führungskräfte eine hohe Motivation und die Entscheidungsträger die zur Nutzung der
Informationen erforderlichen Freiheiten und Fähigkeiten haben. All diese „Wenns“ aber werden
in der Realität nicht genutzt beziehungsweise im Unternehmen gelebt, da diese Instrumente,
die zur Beseitigung der systembezogenen Fehler implementiert wurden, ihr Potential nicht
ausschöpfen können. Grund hierfür ist der, dass die Budgetierung die kulturellen Normen eines
Unternehmens definiert, vielleicht sogar mehr als alle anderen Prozesse. Sobald neue
Instrumente und Aktivitäten vorgeschlagen werden, die diese Normen gefährden können,
springt das Budgetierungssystem zu seiner Verteidigung ein.45 Die neuen Instrumente „werden
durch die starken Antikörper immunen Budgetierungssystems neutralisiert“46 und können im
Unternehmen nicht ihre tatsächlichen Funktionen vollständig ausführen.
2.2.6. Anreizkoppelung
Weiterhin bezeichnet Jensen den Kampf um das Budget sogar als „Die Zeit der Trickser“.
Hintergrund hierfür ist, dass an das Erreichen von Budgetvorgaben in den meisten
Unternehmen Belohnungen geknüpft werden. Wenn Manager einen bestimmten Schwellenwert
beim Umsatz oder Gewinn überschreiten, dann bekommen sie eine Jahresprämie. Diese
verleitet die Manager zu lügen, zu betrügen, Ziele möglichst niedrig anzusetzen und Ergebnisse
aufzublasen – „nach dem Motto“, wer ehrlich ist, wird bestraft. Beispiel eines Herstellers
schwerer Industrieausrüstungen zeigt die enormen Auswirkungen. Hier bekamen die Manager
für die Einhaltung ihrer vierteljährigen Etatvorgabe eine Prämie. Um ihr Erlösziel erfüllen zu
45 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (2003a), S. 156f. 46 Hope, J./ Fraser, R. (2003a), S. 157.
13
können, verschickten sie die Halbfabrikate für die Endmontage von England in eine
niederländische Lagerhalle nahe dem Kunden, um den Verkauf vor Ablauf des Quartals
verbuchen zu können, die Etatvorgabe zu erfüllen und eine Prämie einzustreichen. Zielführend
für das Unternehmen war es auf keinen Fall, denn die zusätzlichen Kosten wie Miete für die
Lagerhalle und Löhne für zusätzliche Arbeitskräfte an dem weit abgelegenen Standort führten
zu geringeren Gewinnen.47
2.3. Gründe für die anhaltende Monopolstellung der Budgetierung in der
Praxis
Grundsätzlich lassen sich die Hauptschwachstellen des Nutzens der Budgetierung durch
folgende Aspekte darstellen:48
• der Zusammenhang der Budgetierung mit der Strategie fehlt
• das fixe Jahresbudget ist unrealistisch bei der heutigen Umweltdynamik
• neben der finanziellen Planung gibt es nur selten eine nicht-finanzielle Planung
• zu hoher Ressourcenaufwand
• zu wenig Akzeptanz.
Warum aber verlassen sich laut Schätzungen 90% - 99% der Unternehmen in Europa und den
USA bei ihrer Unternehmenssteuerung weitestgehend, wenn nicht ausschließlich, auf mehr
oder weniger „traditionelle“ Budgetierungsverfahren? Was ist der Anlass in der Praxis für diese
anhaltende Monopolstellung?
Zum einen herrscht in den Unternehmen die Vorstellung, eine Organisation ohne Budgets wäre
schlecht gemanagt. Die Budgetierung ist also eine Glaubensfrage, da man sich nur schwer
andere, völlig anders funktionierende Führungssysteme vorstellen kann. Zum anderen ist der
Widerstand des Top-Managements, CFOs und Controller groß, da diese die Leidenschaft für
finanzielle, fixe und periodenorientierte Pläne teilen – „nach dem Motto“, Budgets würden eine
voraussehbare Zukunft ohne Überraschungen zusprechen, was aber zu einer gefährlichen
Illusion führt. Ein weiterer Grund für die anhaltende Monopolstellung liegt in der Top-down-
Steuerung und Kontrolle, welche „traditionell“ dominierende Formen sind. Es ist schwer, diese
47 Vgl. Jensen, M.C. (2002), S. 34. 48 Vgl. Gleich, R./ Kopp, J./ Leyk, J.(2003), S. 316.
14
fundamentalen althergebrachten Managementprinzipien umzuformen, sie sind widerstandsfähig
gegen Veränderungen.49
So wurden in den letzten Jahren zwar immer mehr neue Budgetierungskonzepte wie Zero-Base
Budgeting, Activity-Based Budgeting oder Planning-Programming-Budgeting-Systems
entwickelt, welche aber die Unzufriedenheit beziehungsweise die Unzulänglichkeiten in der
Praxis nicht abschaffen konnten.50 Seit Anfang der neunziger Jahre wurden aber (wie bereits in
der Einleitung angedeutet) Ansätze zur Neugestaltung der Budgetierung beziehungsweise der
operativen Führung entwickelt, welche sich in zwei Gruppen einteilen lassen. Zum einen geht
es um verbesserungswillige Konzepte der „klassischen“ Budgetierung, dem „Better Budgeting“,
und zum anderen um Konzepte, die dem „traditionellen“ Stil völlig abgekehrt sind, dem „Beyond
Budgeting“.51 Beide Ansätze werden im Folgenden diskutiert.
49 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 17f. 50 Vgl. Schäffer, U./ Zyder, M. (2003), S. 101. 51 Vgl. Weber, J./ Lindner, S. (2005), S. 223.
15
3. Better Budgeting als Reform der Budgetierung
3.1. Aufgabe und Ziel des Better Budgeting
Better Budgeting soll effizientere Controllingprozesse und schnellere Planungs- und
Budgetierungsabläufe etablieren. Anstelle einer einmaligen jährlichen Budgetierungsaktion
sorgen kontinuierliche Abstimmungsprozesse dafür, dass sich das Unternehmen in kürzeren
Zeitabständen auf die jeweils aktuelle Marktentwicklungen einstellen kann. Im Mittelpunkt steht
die Optimierung bestehender Budgetierungssysteme durch die Fokussierung der
Planungsinhalte (funktionaler Aspekt) und durch die Verkürzung des Budgetierungsprozesses
(institutioneller Aspekt).52
Abb. 3: Der Kern des „Better Budgeting“: Weniger, dafür besser !
Quelle: eigene Darstellung in Anlehnung an Schäffer, U./ Zyder, M . (2003), S. 107.
Es existiert eine Vielzahl an mehr oder minder leicht variierenden Lösungskonzepten, die durch
eine Marktorientierung und Vergröberung die Budgetierung flexibler und weniger aufwändig zu
gestalten versuchen.53 Dabei geht es nicht darum, das Managementmodell als solches oder
Einstellungen der Organisationsmitglieder in Frage zu stellen, sondern mehr oder weniger auf
konkrete Handlungsmöglichkeiten ausgerichtete Wege zur Verbesserung der Planung
52 Vgl. Horváth, P. (2003b), S. 250. 53 Vgl. Weber, J./ Lindner, S. (2005), S. 223f.
Anteil analytischer Neuplanung
Fokussierung der Budgetierung
+
+
-
-
„Better Budgeting“
„Traditionelle Budgetierung“
16
aufzuzeigen.54 Unter den gesamten Vorschlägen aus den Bereichen der Praxis, der Akademiker
und Berater bestehen Möglichkeiten zur Ausgestaltung eines Better Budgeting „vom irgendwie
verbesserten“ Budgetierungsprozess bis hin zum schlanken, mit anderen Management-Tools
und der Strategie abgestimmten „Rollierenden Budget“.
Das Better Budgeting stellt also keine geschlossene Methode wieder, sondern eine große
Anzahl von Techniken und Gestaltungsprinzipien, die von Organisationen beliebig eingesetzt
werden können. Es handelt sich hierbei um alle möglichen Vorgehensweisen und Tools zu
einer besseren Budgetierung, ohne dass es eine allgemeine Theorie dazu gibt.55 „Vielfach
verfolgen Better Budgeting Projekte das Ziel, „Quick Wins“ zu realisieren durch (im Grunde)
altbekannte Maßnahmen zur Verbesserung der Budgeterstellung.“56 Einige der Better
Budgeting Formen zielen darauf ab, den Anteil der analytischen Neuplanung in der
Budgetierung zu erhöhen (vergleiche hierzu Abbildung 3), bei gleichzeitig stärkerer
Konzentration auf diejenigen Steuerungsinformationen, „auf die es ankommt“.57 Dadurch soll
eine bessere Verknüpfung mit der Strategie und das Anheben der Prognosegüte erreicht
werden.
Das nicht fundamental zu ändernde Managementmodell macht den Ansatz für Controller, als
Agenten des Wandelns, attraktiv. Außerdem lassen sich die vielen Elemente und
Gestaltungsmöglichkeiten auch ohne das Top-Management verwirklichen,58 welche
nachstehend (unterteilt in „Verbesserungen am Prozess“ und „Zusätzliche Tools“) aufzeigt
werden.
3.2. Möglichkeiten zur Neugestaltung der Budgetieru ng
3.2.1. Verbesserungen am Prozess
Die anschließenden Ausführungen zu Better Budgeting beschreiben
Verbesserungsmöglichkeiten der Budgetierungsprozesse. Hierbei geht es um die folgenden
Ansatzpunkte: Detaillierungsgrad der Planung, Verkürzung des Planungshorizontes,
Planungsbeteiligung und vertikale Integration, team-orientierte Budgeterstellung, treiberbasierte
Planung, Hoshin-Planung, Scorecard-basierte Budgeterstellung, Rollierendes
Budget/Budgetrevision und Erwartungsrechnung, Rolling Forecasting für die Prognose, Fast
Close und Actuals Reporting sowie Software und Informationstechnologie für bessere Planung,
54 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 120f. 55 Ebd., S. 122. 56 Pfläging, N. (2003a), S. 121. 57 Vgl. Schäffer, U./ Zyder, M. (2003), S. 107. 58 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 121.
17
Detaillierungsgrad der Planung verändern
Der Detaillierungsgrad der Planung stellt oft ein Dilemma dar. Einerseits verlängert sich der
Planungsprozess durch eine zu starke Detaillierung in den Teilplänen erheblich und die
Übersichtlichkeit aufgrund der Datenfülle reduziert sich. Andererseits benötigt der Controller
eine gewisse Datenfülle für die Plausibilisierung von Plänen und für die Aufstellung detaillierter
Ist-Berichtswesen. Nicht selten halten die Planenden eine Fülle an Daten im Hintergrund, um
den eventuellen Nachfragern beziehungsweise drohenden Kürzungen des Budgets Argumente
liefern zu können.59
In der Praxis wird oft davon ausgegangen, dass je detaillierter und exakter die entsprechenden
Zahlen sind, umso verlässlicher ist die Planung. Andererseits scheinen zu viele Planungsdetails
unwichtig oder nur scheinbar genau, weil bereits die ihnen zugrunde liegenden Bedingungen
mit großen Unsicherheiten behaftet sind. Umso mehr benachteiligt hier der immense Aufwand
bei der Budgeterstellung, -abstimmung und -revision das Unternehmen. Deshalb sollte der
Detaillierungsgrad pauschal verringert werden, das heißt die Konzentration soll auf das
Wesentliche fallen. Weiterhin sollte sich die Unternehmensleitung bei ihrer Kontrolle auf die
hauptsächlichen, aggregierten Positionen beschränken. Viele Unternehmen aber stellen
detaillierte Planungen und Reportings bis zur Ebene der Produkte und Konten (Linien-
Positionen) auf. Better Budgeting schlägt vor, diese Detaillierungstiefe aller operativen Pläne
durch den Fokus auf ausgewählte Bereiche abzufangen, da die Qualität der Planung dadurch
nicht leiden würde. Es mag sein, dass eine detaillierter gestaltete Planung zu gewissen
Zeitpunkten sinnvoll ist, aber auf Dauer und in stabilen Märkten unnötig. Der
Telekommunikationskonzern Nortel stellte sich zum Beispiel die Frage, welche Informationen
wirklich zur Steuerung relevant sind und somit konnte die Gewinn- und Verlustrechnung von
100 Linienpositionen auf 8 reduziert werden.60
Verkürzung des Planungshorizontes - Verzicht auf La ngfristplanung
Viele der Unternehmen planen heutzutage langfristig taktisch in regelmäßigen Abständen im
Zeitraum von drei bis fünf Jahren. Was den meisten jedoch nicht klar ist, dass ihre als
strategisch bezeichneten Pläne tatsächlich keine Strategie-basierten Planungen sind, sondern
lediglich langfristige operative Pläne oder mehrjährige Fortschreibungen laufender Budgets.
Pläne dieser Art berücksichtigen nicht die Anforderungen an eine strategische Orientierung, da
sich ursprüngliches strategisches Denken hier nicht wieder finden lässt. Eine Verkürzung des
Planungshorizonts kann die Budgetierung deutlich vereinfachen, so dass die Pläne schneller
59 Vgl. Pack, M./ Dörr, U. (2004), S. 6. 60 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 127f.
18
und mit weniger Aufwand erstellt werden können. Es ist sogar so, dass die bereits für
Budgetpläne mit einjährigem Geschäftjahresbezug geltenden strategischen und finanziellen
Beschränkungen hinsichtlich der Aussagekraft exponentiell ansteigen.
Folglich heißt es für viele Unternehmen, dass mit Verkürzung des Planungshorizontes die
aufwändige Durchführung eines separaten Planungszyklus für Mittelfristplanung entfällt,
welcher letztendlich nur zu verzichtbarer Komplexität und Inkonsistenz der Planungsergebnisse
führt. Kernpunkt ist die spürbare Vereinfachung in der Planungspraxis durch Abschaffung
mehrjähriger Planungsperioden.
Planungsbeteiligung und vertikale Integration
Bei der Planerstellung gibt es im Rahmen der Prozessbeteiligung sowie Ablaufgestaltung eine
Reihe verschiedener Vorschläge und Möglichkeiten. Man kann zentral oder dezentral
budgetieren, Top-down versus Bottom-up versus Gegenstromverfahren steuern oder die
Planungsschleifen und –stufen vermindern.61 Am Anfang des Planungs- und
Budgetierungsprozesses gibt es selten konkrete beziehungsweise ausreichende Vorgaben und
Informationen der Geschäftsführung, so dass folglich unnötige Abstimmrunden stattfinden.
Deshalb sollten die Top-down-Vorgaben hier entgegensteuern und bereits zu Beginn des
Planungsprozesses dem entbehrlichen Aufwand Abhilfe schaffen.62 Im Gegenzug jedoch
könnte man befürchten, dass die gewünschte Mitarbeiterbeteiligung und vertikale Integration
aller am Budget Interessierten darunter leidet.63 Zu empfehlen ist hier der gemeinsame
Durchlauf von Planungsklausuren mit Vertretern der Unternehmensleitung,
Geschäftsbereichsleitern und ausgewählten Funktionsverantwortlichen. Eingangs- bzw.
Basisgrößen für diese Klausur sollten verschiedene Geschäftsszenarien auf aggregiertem
Niveau sein, welche in der strategischen Planung erarbeitet wurden.
Die Bottom-up-Planung ist an dieser Stelle fraglich, da wie bereits erwähnt, unzählige
Abstimmungsrunden das Wieder finden der Ergebnisse aus den Planungsprämissen unmöglich
machen. Was den Wegfall von Planungsstufen betrifft, schlägt das Better Budgeting auch hier
vor, eine Top-down-getriebene Mittelfristplanung im Rahmen von Prozessvereinfachungen mit
der strategischen Planung zu verschmelzen. Somit vereint man alle drei Planungsstufen und
hat nicht mehr die weniger brauchbare Bottom-up-Mittelfristplanung, die auch nicht mehr in den
Folgejahren für eine Top-down-Planung ausreicht.64
61 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 129f. 62 Vgl. Leyk, J./ Kopp, J. (2004), S. 16f. 63 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 131. 64 Vgl. Leyk, J./ Kopp, J. (2004), S. 16f.
19
Team-orientierte Budgeterstellung
Hintergrund einer team-orientierten Budgeterstellung ist der zu hohe Aufwand von
Linienmanagern, die ihre Daten erarbeiten und mehrmals wieder überarbeiten sowie
verschiedene Argumentationen kreieren, um ihren Budgetanforderungen gerecht zu werden.
Viel effizienter und sinnvoller ist es aber, die verantwortlichen Mitarbeiter in den Budgetprozess
mit einzubeziehen, um somit das Verständnis für Budgets zu steigern. Die Erhöhung von
Verantwortung als „Ownership“ stellt hierbei das Ziel dar. „Linienmanagement und Teams sollen
die Eigentümer ihrer Zahlen und operativen Pläne bleiben und entsprechend Verantwortung für
ihre Planung wahrnehmen.“65 Außerdem sollte der Prozess vom Top-Management und
Controlling in Form von Workshops begleitet und unterstützt werden. Dies ist unter anderem
deshalb wichtig, damit sich das Top-Management nicht mit „sinnlosen Fragen“ plagt, wie zum
Beispiel wofür das Reisebudget vorgesehen ist anstatt sich mit den zur Verfügung stehenden
Ressourcen zu beschäftigen. Als wichtigsten Punkt des Planungsprozesses ist der Verzicht auf
Mikromanagement hervorzuheben, was soviel bedeutet wie keine aggressive Budgetknetung
und dirigistische Budgetkürzungen (z.B. Kürzung der Reisekosten um 20%, etc.).
Solche Workshops verändern natürlich die gesamte Rolle des Finanzbereiches (d.h. Controller
und CFO`s werden vom Ergebnisverantwortlichen zum Moderator und Berater).66 Weiterhin
sollen so genannte „Nachbetrachtungs-Workshops“ als das Gegenstück zu den Planungs-
Arbeitstagungen für Anregungen der direkt Betroffenen zu Planungsprozessen, -strukturen,
-modellen und -systemen dienen, um die Planung einer kontinuierlichen Verbesserung zu
unterziehen. Durch diese Identifikationsfähigkeit wird der Budgetierungskritik proaktiv
begegnet.67
Modellierung mit Indikatoren/Treibern
Die „traditionellen“ Budgets basieren auf finanziellen Größen und sind input-orientiert. Das
heißt, sie müssen für den bevorstehenden Ressourceneinsatz zur Verfügung stehen. Besser ist
aber eine Budgetplanung, die auf output-orientierten Faktoren aufbaut.68 Hierfür sind die
Zusammenhänge zwischen Output, Ressourcenverbrauch und Kostenentstehung innerhalb des
Controllings und der Fachrichtungen vor der Budgetplanung abzustimmen. Dies hat zum Ziel,
dass das Budget vor dem Hintergrund einer sachbezogenen Diskussion auf Basis
nachvollziehbarer Prämissen erstellt werden kann.
65 Pfläging, N. (2003a), S. 131. 66 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 132. 67 Vgl. Pack, M./ Dörr, U. (2004), S. 8. 68 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 132.
20
Probleme und Ineffektivität treten heute auf, weil die meisten Budgetentwürfe aus
Erfahrungswerten der Vergangenheit abgeleitet werden, so dass sich ein gewisses
Fortschreiben angewöhnt. Somit fällt ein Hinterfragen der Ressourcen, ob und in welchem
Umfang diese für das nächste Leistungsprogramm erforderlich sind, weg. Unter output-
orientierter Kostenplanung wird eine direkte, aus den geplanten Absatzmengen am Markt
abgeleitete Ermittlung der dafür notwendigen Kosten verstanden.69 Demnach werden finanzielle
Größen aus nicht-finanziellen Größen abgeleitet anstatt einer Setzung lediglich inputorientierter
Finanzgrößen. Außerdem werden auf diese Weise alle Planungsprämissen und
Berechnungsformen für die gesamte Organisation transparent gemacht.
Durch die an für sich eher statische Modellierung der Beziehungen zwischen Kostentreibern
und Effekten gibt das Budget zumindest teilweise Aufklärung über Wechselwirkungen zwischen
Aktivitäten und Programmen und deren monetären Ergebnissen. Somit schließt treiberbasierte
Modellierung alle Kostentreiber, Umsatztreiber, Personalressourcen-Metriken und andere
finanzielle und nicht-finanzielle Faktoren mit ein.
Um aber der Vereinfachtheit von Budgetplanungsprozessen gerecht zu werden und diese nicht
in einem aufwändigen, hochintegrierten Modell fließen zu lassen, muss von seitens der
Unternehmensleitung die Beharrlichkeit zur radikalen Vereinfachung bestehen. Eine ideale
treiberbasierte Planung im Gegensatz zu der herkömmlichen kalenderbasierten Budgetierung
zeigt zum Beispiel folgende Eigenschaften auf (vergleiche hierzu Abbildung 4).70
Herkömmliche Budgetierung -
kalenderbasiert Treiberbasierte Budgetierung -
ereignisgetrieben
Planung und Reporting jährliche Planung, dreimonatige Aktualisierungen
aktuelle Ereignisse wirken sich auf monatliche, periodenübergreifende
Projekt-Scorecards aus
Indikatoren vergangenheitsbezogen Frühwarnindikatoren
Kostenbezug abteilungs- und kontenbezogen aktivitätenbezogen
Flexibilität statisch dynamisch
Zuordnung Kosten interner Leistungen über Allokationen über prozessbasierte Kostenzurechnung
Organisationsbezug vertikale Orientierung mit Abteilungs- und Hierarchiebezug
Prozessbezug: horizontal und organisationsübergreifende Teams und
koordinierte Ereignisse
Risikomanagement erfahrungsbasierte Schätzungen, aber geringes Risikobewusstsein
Szenarioplanung, Analyse alternativer Handlungsoptionen
Abb. 4: Unterschiede zwischen „traditioneller“ und treiberbasie rten Planung
Quelle: eigene Darstellung in Anlehnung an Pfläging, N. (2003a), S. 135.
69 Vgl. Mayer, R./ Essiger, K. (2004), S. 148. 70 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 133f.
21
Hoshin-Planung
Aus dem Japanischen abstammend bedeutet „Hoshin“ so etwas wie eine Kompass-Nadel.
Gleichbedeutend aus den amerikanischen Quellen benutzt man den Begriff „Management by
Policy“ (MbP). „Dieses Management-Prinzip ist ein unternehmensumfassendes Planungs- und
Steuerungssystem,
• das alle Führungskräfte und Mitarbeiter einbindet,
• in einem systematischen und stringenten Kaskadierungs- (Abteilungs- und
Abstimmungsprozess) Prozess,
• im Rahmen einer gleichzeitigen vertikalen und lateralen (horizontalen) Abstimmung und
Vereinbarung,
• bei dem aus der Vision die übergeordneten Durchbruchziele (breakthrough’s) des
Unternehmens entwickelt und festgelegt werden, um daraus
• die wesentlichsten Strategien und Ziele aller Mitarbeiter (inkl. Führungskräfte) abzuleiten,
• damit das Streben aller Mitarbeiter des Unternehmens auf die gleiche Vision und die
gleichen Ziele fokussiert werden.“ 71
Als Verfahren zur Überbrückung der strategischen Planung mit dem Budget werden im Grunde
alle wichtigsten strategischen Aussagen zu Projekten zusammengefügt, um anschließend über
die Projektbudgets in die operative Planung einzufließen. In Maßnahmen zerlegt, werden die
Projektinhalte den einzelnen Unternehmensebenen zugeordnet, um somit die Unsicherheiten
bezüglich der Zielumsetzung zu reduzieren.72 Damit soll sichergestellt werden, dass sich das
Unternehmen auf die kritischen Kernprozesse konzentriert und den Leistungsanforderungen
nachkommt. Dabei bewegt sich das Unternehmen auf der strategischen und operativen Ebene
mit dem Schwerpunkt auf die Routinetätigkeiten.73
Projekt-/Scorecard-basierte Budgetierung
Die Balanced Scorecard, als eine Ursache für die steigende Bedeutung der nicht finanziellen
Werttreiber, fügt die operative und die strategische Planung zusammen (vergleiche hierzu
Abbildung 5). Bei diesem Modell handelt es sich um eine ausgewogene Budgetplanung. Aus
diversen Scorecards werden Aktivitäten und Initiativen zu einem strategischen Budget
zusammengefasst, die unmittelbar aus dem Steuerungs- und Lernprozess des Scorecarding
71 Vgl. Jochum, E. (1999), http://www.hfb.de/Dateien/Arbeitsbericht14.pdf, S. 4. 72 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 135. 73 Vgl. o.V. (2005), S. 30. http://www.bw.fht-esslingen.de/BW/studium/methodenlexikon/ à Methoden, Hoshin.
22
abgeleitet werden. Diese unterstützen das Unternehmenswachstum und die strategische
Entwicklung (neue Operationen und Fähigkeiten, Produkte/Leistungen, Kunden, Märkte,
Regionen, Allianzen und Kooperationen). Dabei wird der periodenbezogene Verbrauch von
Personalressourcen, Kapital und Finanzmitteln aufgezeigt. Die Budgetierung erfolgt hier vorab
geschäftsjahresbezogen auf Basis von Investitionen, Kosten und Erlösen sowie weiteren
Größen im Rahmen von strategischen Projekten.
Abb. 5: Scorecard-basierte Budgetierung nach Norton/Kaplan
Quelle: eigene Darstellung in Anlehnung an Pfläging, N. (2001a), S. 137.
Die Grundlage für das laufende operative Budget ist die Gewinn- und Verlustrechnung, die
Bilanz und die Liquiditätsrechnung des Vorjahres unter der Betrachtung von Top-down-
Vorgaben aus der BSC und Mittelfristprognosen. Zusätzlich zur Erstellung des operationalen
Budgets wird das Prozesskostenmanagement (ABC/M) herangezogen. Somit sind Inhalt des
operationalen Budgets existierende Produkte, Leistungen und Kundenbeziehungen. Das
Traditionelle Finanzdat en Budgets für laufende Geschäftstätigkeit , auf Basis von Vorjahr, Top-Down-Vorgabe aus Scorecards, Prognose, Prozesskostenrechnung.
Balanced Scorecard Multiprojektplanung/Budgets für strategische Aktionen/Initiativen/Projekte (Investitionen, Kosten, Erlöse, weitere Budgetdaten)
„Strategisches Budget“ „Operatives Budget“
Prozess- Perspektive
Potential-/ Mitarb.- Perspektive
Kunden-/ Markt- Perspektive
finanzielle- Perspektive
G&V Plan Bilanzplan Liquiditätsplan
Ziele, Restriktionen
Zusammenfassung
Gesamtbudget für Geschäftsjahr/Mehrjahresplan
G&V Plan Bilanzplan Liquiditätsplan
23
Gesamtbudget besteht dann aus dem strategischen und dem operativen Teilbudget.
Realisieren lässt sich diese Vorgehensweise aber nur, wenn es gelingt, das strategische
Budget in die hierarchische Organisationsstruktur mit einzubinden. An dieser Stelle entsteht
aber das Problem des Nutzenbeitrags des Gesamtbudgets für die Steuerung der strategischen
Initiativen, welche letztendlich mittels Techniken des Projektmanagements erfolgen wird und
nicht auf Grundlage des Budgets. Hierbei bleibt folglich das Gesamtbudget nur bürokratische
Kontrolle über das operative Geschäft und eine Einschränkung der strategischen Initiativen.74
Rollierendes Budget, Budgetrevision und Erwartungsr echnung
Die rollierende Planung ist kurz gesagt „Verlassen des Kalenderjahres“75 und ein wichtiges
Instrument, welches an die Stelle der jährlichen Budgetierung tritt. Bisher brauchte man für den
Budgetierungsprozess unter der Annahme, die Umwelt sei gut vorhersehbar und einschätzbar,
einen Zeitraum von 15 bis 18 Monaten (einschließlich dem Zeitraum der Budgeterstellung).
Hinzu kommt, dass in der Regel quartalsweise so genannte Forecasts (Vorschaurechnungen)
mit dem Fokus auf das Jahresende erstellt werden, auf Basis dieser dann gesteuert wird. Somit
ist das Budget als Steuerungsinstrument anzuzweifeln, da es, wenn überhaupt, nur noch am
Jahresende zur Überprüfung von Zielvereinbarungen eingesetzt wird.76 Grund hierfür sind die
sich schnell veränderten Umfeldgegebenheiten, also die Dynamik, welche die Inhalte und
Vorbedingungen einer Jahresplanung bereits im März oder April als völlig abwegig und nicht
mehr passend erscheinen lassen.77 Bei der rollierenden Planung werden jeweils immer nur fünf
(bis zu acht) Quartale zur Planung herangezogen, wobei immer nur das jeweils kommende
Quartal sehr fein geplant wird, da die übrigen Quartale einer enormen Dynamik ausgesetzt sind
und somit nicht fein einschätzbar sind, sondern grob geschätzt werden. Auf diese Weise erzielt
man eine Reihe von Vorteilen für die Planung:
• geringer Ressourceneinsatz aufgrund der weniger detaillierten Grobplanung und Wegfall
von Doppelarbeiten (Budgeterstellung und Forecast fallen nun zusammen),
• stetiger Prozess, aus dem sich Lernkurveneffekte realisieren lassen,
• hoher Grad an Genauigkeit, da Basis letzter verfügbarer Informationsstand,
• Führungskräfte werden „gezwungen“ auf Basis von vorgegebenen strategischen
Mehrjahreszielen entsprechende Maßnahmen zu ergreifen oder zu korrigieren,
• schaut weiter in die Zukunft (Zeitraum von bis zu acht Quartalen). 78
74 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 138. 75 Vgl. Weber, J./ Lindner, S. (2005), S. 224. 76 Vgl. Gleich, R./ Kopp, J./ Leyk, J.(2003), S. 323f. 77 Vgl. Gleich, R./ Kopp, J. (2001), S. 433. 78 Vgl. Gleich, R./ Kopp, J./ Leyk, J.(2003), S. 324.
24
Bei der Implementierung einer rollierenden Planung ist anzumerken, dass die Robustheit vor
der Detaillierung kommt und eine Anbindung an strategische Ziele und Prämissen gewährleistet
ist. Das erstere bedeutet ständige Überprüfung des Planungsaufwandes, ob dieser nicht das
Vierfache des Nutzens darstellt. Durch einen so genannten Filter für den Detaillierungsgrad ist
ständig zu prüfen, ob eine gewisse Verfeinerung unter den Steuerungsgesichtspunkten
überhaupt notwenig ist. Die Anbindung an strategische Ziele und Prämissen schließt natürlich
den Fokus auf die zeitliche Erstreckung als Handlungs- und Orientierungskorridor für die
detaillierte, rollierende Planung ein.79 Die Planung basiert immer auf den jährlichen
Strategiezielen. Der Erwartungswert ergibt sich aus dem Ist- und dem Wird-Wert, der den
Restwert bis Ende der Planungsperiode darstellt (vergleiche hierzu Abbildung 6).
Abb. 6: Unterschied rollierende operative Planung und Rolling Forecast
Quelle: eigene Darstellung in Anlehnung an Waniczek, M. (2005), S. 10.
79 Vgl. Brenner, M./ Leyk, J. (2004), S. 116.
Rollierende operative Planung
Rolling Forecasting
Plan 2005 Operativer Plan 2006
Ist 2005 Ist 2006
Erw. 2005
Erw. 2005
Erw. 2006
Erw. 2006
12-Monats-Forecast
Laufendes IST
Geschäftsjahr Geschäftsjahr
Plan - Wird
Strategie
Strategie
Plan - Ist
12-Monats-Forecast
12-Monats-Forecast
12-Monats-Forecast
12-Monats-Forecast
12-Monats-Forecast
12-Monats-Forecast
12-Monats-Forecast
Plan - Ist
Plan - Wird
Forecast / Ist
25
Rolling Forecasting für die Prognose
Unter Rolling Forecasting sind immer nur Verfahren für „Prognose pur“ als die Budgetierung
ergänzenden Prozesse zu verstehen.80 Der Unterschied des Rolling Forecasting zur
rollierenden Planung besteht darin, dass dieses weitestgehend vom Geschäftsjahr auf
operativer Ebene losgelöst ist und somit einen gleich bleibend vorlaufenden Zeithorizont hat.
Bei dieser Vorgehensweise geht nicht um einen Plan, der nur eine Hochrechnung darstellt,
sondern um eine Vorschaurechnung, bei der man weiter in die Zukunft blickt als nur das
Geschäftsjahr (manche Unternehmen erstellen einen 12-Monats-Forecast oder 18-Monats-
Forecast). Auf diese Art und Weise können Änderungen in den Rahmenbedingungen oder im
Markt aufgrund der längeren Planungsperiode ebenfalls besser in den Forecast eingearbeitet
werden. Stark bedeutend sind auch die Forecasts, die zeitgleich mit dem Geschäftsjahr fallen.81
Fast Close und Actuals Reporting
Die Planung kann in Abhängigkeit der Zuverlässigkeit und Kürze der Bereitstellung von Ist-
Daten und Monatsabschlüssen entweder stark beschleunigt oder durch ausgedehnte
Datenprüfungs- und Bereinigungsprozesse gehemmt werden. Ziel des Rechnungswesens sollte
eine Fokussierung auf die wesentlichen Zahlen und zuverlässige sowie zeitnahe Aktualisierung
sein, damit dem Management diese für das Reporting zugänglich sind. Abzuraten ist aber vom
Vergleich der Budget- beziehungsweise Plandaten mit den Ist-Daten. Eine so genannte Plan-
Ist-Analyse ist nur wenig entscheidungsrelevant und stellt kaum produktive Erkenntnisse für die
Steuerung zur Verfügung. Gegebenfalls untermonatige Abschlüsse tragen zu einer höheren
Transparenz bei und vermindern Planungsmissverständnisse. Hier spielt die
Informationstechnologie aber eine große Rolle, die schnelles Reporting, Fast oder Virtual Close
abdecken können.
Software und Informationstechnologie für bessere Pl anung
Die Informationstechnologie ist für die Planung und Budgetierung ein wichtiger Punkt im
Rahmen der Verbesserung der Prozesseffizienz. Allerdings beschränken sich die meisten
Unternehmen immer noch auf einfache Tabellenkalkulationen anstatt die zur Verfügung
stehenden DV-Tools zu nutzen, welche ihnen weitaus mehr bieten könnten, z.B. neben der
80 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 155. 81 Vgl. Waniczek, M. (2005), S. 9f.
26
Budgeterstellung und Revision auch optimiertes Forecasting und Reporting. Es gibt inzwischen
eine Reihe von unterschiedlichen Standardlösungen.
• In einem geschlossenen mehrdimensionalen Datenmodell (z.B. OLAP-Technologie, ERP)
ist die Zusammenfassung des finanziellen Planungswesens und Reportings durch
integrierte Planungssysteme möglich.
• Vorsysteme oder Data Warehouse ermöglichen die Integration von Ist- und Planungsdaten
im gleichen Datenmodell sowie eine schnellere, zuverlässigere und leicht automatisierbare
Dateneinspeisung. Da die Daten aus einer Quelle kommen, verringert sich zudem noch die
Inkonsistenz und die Probleme der Datenqualität.
• Durch Web-basierte Technologie wird der Planungsprozess unterstützt, indem Planungs-
Workflows zur Administration der Dateneingabe durch dezentrale Nutzer sowie für die
hierarchischen Abstimmungsprozesse der Planung eingesetzt werden.
• Neben der automatischen Zugangssteuerung zu Online-Berichten wird die Konsolidierung,
Datenbereitstellung und Reporting beschleunigt und zuverlässiger gemacht.82
Im Better Budgeting wird die Informationstechnologie zum Teil als ein Schlüssel zur
Effizienzsteigerung der Planung angesehen. Jedoch sollte vor dem Einsatz neuer oder anderer
Technologien eine Ausbesserung und Überprüfung von Planungsprozessen vorausgehen.
Anders können sich dysfunktionale Prozesse festigen. Der Fokus bei der Datenmenge sollte auf
den rein strategisch notwendigen Daten gerichtet sein, um den Planungsaufwand deutlich zu
reduzieren. Dies kann man mit verschiedenen Basis-Technologien erreichen wie zum Beispiel
„OLAP“ (für multidimensionale Datenerhaltung und Anwendungen) oder Web-basierte Tools (für
Dateneingabe, Abstimmung, Reporting und Analyse).83
3.2.2. Zusätzliche Tools
Zum Better Budgeting gehören auch weitere Tools und Gestaltungsvorschläge, welche die
„traditionelle“ Budgetierung um neue Verfahren und Prozesse ergänzen. Hierzu zählen zum
Beispiel „Zero Based Budgeting“, „Activity Based Budgeting“, sowie „Web-basiertes Reporting“
und „analytische Informationssysteme“.
82 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 141ff. 83 Ebd., S. 147f.
27
Zero Based Budgeting
Das Zero Based Budgeting (ZBB) ist ein hocheffizientes und outputorientiertes Instrument,
welches der Kostensenkung und Ressourcenallokation dient. Das Grundprinzip zielt auf die
Vermeidung von Budgetfortschreibungen ab, da diese in der Planung gewisse
Akzeptanzprobleme aufgrund der Basis von Vergangenheitswerten mit sich bringt. Beim ZBB
geht es also um Budgetplanung auf „Nullbasis“, das heißt jeder Planende stellt sein Budget auf,
ohne aus den vergangenheitswerten fortzuschreiben. Dabei sind folgende Punkte zu klären:
• Gesamtzielsystem und berichtsbezogene Teilzielsysteme,
• Leistungen in der Organisations- beziehungsweise Entscheidungseinheit,
• Bedeutung der Leistungen für das Zielsystem,
• Kosten der Erbringung der Leistungen,
• Alternative Leistungsniveaus, Einsparungen,
• Priorität der einzelnen Leistungen,
• Realisierbare Leistungsniveaus mit zur Verfügung stehenden Geldmitteln (Budget Cut).84
Hintergrund des ZBB ist, dass sich die Budgetverantwortlichen nicht „warm anziehen“, also
mehr beantragen als nötig. Das bedeutet, dass wenn am Jahresende noch Geld übrig
geblieben ist, man dieses schnell ausgibt, um im Folgejahr auch wieder mehr zu bekommen.
Diese Methode dient der Erhöhung der Beeinflussbarkeit der Strukturkosten.85
Prozesskostenrechnung und prozessorientierte Budget ierung (Activity Based Budgeting)
Beim Activity Based Budgeting beziehungsweise Management (ABM) geht es darum, von den
Aufgaben (Tätigkeiten) und den Maßnahmen her zu planen. In Diesem Konzept werden
Elemente der Plankostenrechnung der Produktion, der Input-Output-Modelle sowie der linearen
Planungsrechnung zusammengefasst.86
Durch den Fokus auf Prozesse und Tätigkeiten wirkt das ABM hinsichtlich des Benchmarking
und Rolling Forecasts unterstützend, da die Activity Based Costs operative Kenngrößen und
entsprechende Ziele bereitstellen. Weiterhin nehmen diese eine Schlüsselrolle beim
Kostenmanagement ein, indem sie beim Hinterfragen von Prozessen deren Wertschöpfung, die
84 Vgl. Leyk, J./ Kopp, J. (2004), S. 20f. 85 Vgl. o.V. (2005), http://www.docju.de/themen/controlling/handouts/lexikon.pdf, S. 68. 86 Vgl. o.V. (2005), http://www.manalex.de/d/prozesskostenrechnung/prozesskostenrechnung.php.
28
Bestimmung von produkt- und kundenbezogenen Ergebnissen und die Identifikation von
Überkapazitäten messen können.87 Durch die Prozesskostenrechnung wird die Planung in
Gemeinkostenbereichen deutlich verbessert, da sich die Herausarbeitung und Beseitigung von
überschüssigen Kapazitäten (z.B. in Zeiten starker Nachfrage) effektiv auf die Kostenplanung
auswirkt (Kosteneinsparungen bis zu 20%).88
Web-basiertes Reporting und analytische Information ssysteme
Analytische Informationssysteme oder web-basierte Informationsportale auf der Grundlage von
beispielsweise Data Warehouse, OLAP-Datenbanken, Transaktionssystemen usw. können zu
mehr Transparenz, Zuverlässigkeit und größerer Offenheit sowie Übersichtlichkeit im
Gegensatz zu Tabellenkalkulationen (EXCEL) führen.89 Mit professioneller Planungssoftware
können folgende Verbesserungen erreicht werden:
• „Automatisierter und damit geringere Teilplankonsolidierungsaufwand,
• Aufwandsreduzierung bei den Berichtsprozessen, da die gleiche Datenbasis für Ist- und
Planwerte verwendet werden kann,
• verringerter Aufwand beim Planungsprozessmanagement aufgrund aufgefeilter
Berechtigungskonzepte,
• Aufwandsreduktion infolge einer systemseitigen Unterstützung der Dateneingabe, z.B.
Vorschlagswerte, Plausibilitätsprüfungen, Simulationen, etc.“ 90
Es geht hierbei nicht nur um die oft verwendete Formel „die richtigen Informationen zur richtigen
Zeit am richtigen Ort“, sondern auch um die Berücksichtigung des Effizienzaspektes, damit man
der Anforderung, die Arbeit besser und schneller zu machen, nachkommt. In den oben
genannten Punkten geht es folglich darum, welche Leistung die unterstützende Software bieten
muss, um diesen Ansprüchen nachzukommen.91
87 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (2003a), S. 165. 88 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 151. 89 Ebd., S. 157f. 90 Leyk, J./ Kopp, J. (2004), S. 22. 91 Vgl. Heinzelmann, M./ Poppe, G.-O./ Leyk, J. (2005), S. 208.
29
3.3. Chancen und Risiken des Better Budgeting
Im Rahmen von Better Budgeting wird eine Effizienzsteigerung in Form einer
Aufwandsverringerung bei der operativen Planung und Budgetierung bewirkt. Dies spiegelt sich
in erster Linie darin wieder, dass die gleichen Ergebnisse, jedoch mit deutlich weniger
Mitarbeiterjahre beim Erstellen von Jahresbudgets, erreicht werden. Der Fokus des Better
Budgeting liegt jedoch nicht in der Reduzierung der Mannjahre (Reduzierung der Mannjahre ist
ein positiver Nebeneffekt), sondern darin, Budgets schneller und einfacher zu erstellen.
Dadurch, dass die Budgetierung nicht im Grundsatz in Frage gestellt wird, greift man hier auf
bereits vorhandene Instrumente, um Bestehendes effizienter einzusetzen. Es geht hierbei nicht
um ein in sich geschlossenes Konzept, deshalb sind immer wieder neu dazukommende
Instrumente möglich, wie zum Beispiel die Balanced Scorecard oder das Benchmarking.
Einfach zu handhaben ist die Implementierung des Better Budgeting, da der Innovationsgrad
sehr gering ist. Außerdem finden keine großen Paradigmenwechsel hinsichtlich der
Steuerungsphilosophie statt, so dass die Mitarbeiter nicht allzu groß überfordert werden.92
Der Nutzen der Implementierung des Better Budgeting ist allerdings nicht sehr hoch, da die
Schwachstellen der „klassischen“ Budgetierung mit diesem Ansatz nicht überwunden werden.
Dafür greift das Konzept nicht tief genug, da eine Gesamtvision bezüglich der Ausgestaltung
eines effizienten und effektiven Planungs- und Budgetierungssystems sowie die
Nichtberücksichtigung von Verhaltensaspekten große Schwachpunkte des Ansatzes
darstellen.93 Ob das Beyond Budgeting Modell diesen Schwachstellen entgegenwirken kann,
wird im Folgenden diskutiert.
92 Vgl. Leyk, J./ Kopp, J. (2004), S. 23f. 93 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 158f.
30
4. Beyond Budgeting als Revolution der Budgetierung
4.1. Veränderungen in der Unternehmensumwelt
Die Kritik der „klassischen“ Budgetierung und ihre Verbesserungsmöglichkeiten sind nun klar,
aber das Problem der Budgetsteuerung entstand nicht über Nacht. Das allmähliche Ansteigen
des Leidendrucks einer kritischen Masse bis zu einem gewissen Punkt führt erst zum
Handeln.94 Die Systeme sind nun bald 100 Jahre alt und Produkte des Zeitalters des
Taylorismus. Damals bedeuteten sie einen großen Fortschritt gegenüber den zentralistischen
Führungssystemen.95
Die Umgestaltung der Wertschöpfungssysteme der Unternehmen in den letzten Jahrzehnten,
das heißt weg von einer massenfertigenden, produktorientierten „Maschine“ hin zu einem
kunden- und serviceorientierten Apparat, erfordert nun eine Ausrichtung vorhandner Aktivitäten
und Fähigkeiten möglichst effizient und dynamisch auf aktuelle und konkrete
Kundenbedürfnisse. Es geht jetzt nicht mehr um die interne Effizienz eines Unternehmens,
sondern darum, auf Kundenbedürfnisse, also auf die Erwartungen von Stakeholdern, flexibel
einzugehen.
Diese so genannte Außenorientierung (Stakeholder-Orientierung) rückt immer mehr in den
Vordergrund und bringt natürlich mehr Dynamik und laufende Veränderung in das System.
Aufgrund der sich ständig veränderten Unternehmensumwelt, in der Ziele und Intentionen der
Stakeholder nicht stabil bleiben, muss der Geschäftszweck eines Unternehmens darin liegen,
das mit den Stakeholdern zu teilende Wertesystem mit der eigenen Strategie zu verbinden und
die Umsetzung der Werte und Potentiale in die reale Wirtschaftwelt zu integrieren. Das Budget
spiegelt allein die Kostenseite, d.h. also den Cash Flow und das Ergebnis, des Unternehmens
wieder. Betrachtet werden hierbei aber nicht die Produkte, Mitarbeiter, Innovationen,
Geschäftsbeziehungen, etc..
Doch gerade diese Faktoren bilden die Sphäre des Unternehmens als Organisation, die rasch
auf neue Kundenanforderungen reagieren kann – jenseits der Ansprüche eines vor Monaten
oder gar Jahresfrist verabschiedeten Budgets.96 Deshalb liegt hier die Antwort in neuen
Managementtools, welche diesen Anforderungen entsprechen.
94 Vgl. Daum, J.H. (2003), S. 79. 95 Vgl. Horváth, P. (2003a), S. 7. 96 Vgl. Daum, J.H. (2003), S. 79.
31
4.2. Kohärenz als Erfolgsfaktor eines neuen Managem entmodells
„Kohärenz bedeutet Übereinstimmung und Einbindung in den Organisationskontext. Das
Gegenteil ist Differenz – zwischen Zielen, Prinzipien, Handlungsweisen, Einstellungen, “97 so
genannter innerer und äußerer Zusammenhang.
Die Budgetierung kann man auch als ein in sich kohärentes Managementmodell bezeichnen.
Dabei geht es um einen auf Machtzentralisierung und hierarchischer Abstimmung basierenden
Steuerungsmechanismus mittels fixierter Leistungsverträge. Stark kritisch zu sehen sind aber
hierbei die in den unterschiedlichen Praktiken und Prozessen in sich inhärenten
Grundprinzipien, welche sich widersprechen und zur geringeren Wirksamkeit der
Steuerungsinstrumente und Prozesse führen. Dies spiegelt sich unter anderem in der
Wirkungslosigkeit finanzieller Anreize für Führungskräfte, Sinnlosigkeit von Lob und Tadel
gegenüber Mitarbeitern und in der Aufstellung von Budgets oder Projektplänen als Pflichtübung
wieder. Die Folge dessen ist die, dass die hart erarbeiteten Pläne zur „Schubladenware“
werden und somit auch andere innovative Instrumente im Alltag selten zum Zuge kommen.
Durch das Fehlen der nötigen Kohärenz des Steuerungs- und Führungsmodells leiden die
Unternehmen milliardenschwer, belasten die Betroffen stark emotional und führen die
Mitarbeiter zur inneren Kündigung.
Es bedeutet also, dass es nicht ausreicht, neue Ideen und Methoden einfach nur in irgendeinem
Bereich einzusetzen. Bereits existierende Konzepte wie zum Beispiel Prozessorientierung im
Management lassen bereits auf substanzielle Anpassungen an fundamentale
Bedeutungsverschiebungen schließen. Es treten aber Konflikte der Grundannahmen der neuen
Tools wie Prozessorientierung und Dezentralisierung mit den herkömmlichen wie Budgetierung
und fixierte Leistungsverträge auf. Da sich die Grundannahmen aber in den meisten der
heutigen Unternehmen nicht geändert haben, scheitern somit die neuen Konzepte an ihrer
Durchschlagskraft (vergleiche hierzu Abbildung 2 in Kapitel 2.2.5.).98
Das Beyond Budgeting Modell mit seinen adaptiven Prozesse und dezentralisierten
Organisationen kann aber womöglich die Barrieren, die aufgrund des Budgetierungssystems
entstanden sind, niederreißen.99
97 Pfläging, N. (2003a), S. 70. 98 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 70f. 99 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (2003a), S. 170.
32
4.3. Die Vision des BBRT
4.3.1. Das Beyond Budgeting Modell
Seinen Ursprung findet das Beyond Budgeting Modell in europäisch stammenden
Unternehmen, heute auch zunehmend in den USA.100 Aufmerksam darauf geworden sind die
beiden Wissenschaftler Robin Fraser und Jeremy Hope. Hintergrund für ihr Interesse an dem
Modell waren ihre bisherigen Forschungsarbeiten in Interessengruppen wie das Consortium for
Advanced Manufacturing International (CAM-I), welches sich Anfang der neunziger Jahre mit
der Weiterentwicklung des Prozesskostenmanagements beschäftigte (ABM). Es sollten
alternative prozessbasierte Wege zur Unternehmensplanung und -steuerung entwickelt werden.
Als Mitte der neunziger Jahre bekannt wurde, dass mehrere skandinavische Unternehmen
erfolgreich ohne Budgets führen und steuern, wurden Hope und Fraser in ihrer Meinung,
Budgetierung müsse völlig aufgegeben werden, gestärkt. Daraufhin wurde das
Forschungsprojekt mit CAM-I unter dem Namen „Beyond Budgeting Round Table“ (BBRT) ins
Leben gerufen, welchem sich 1997 34 Unternehmen anschlossen. Seit 2003 arbeitet der BBRT
losgelöst von der CAM-I.101 Der Begriff des Beyond Budgeting heißt übersetzt „Jenseits der
Budgetierung“ oder „Steuern ohne Budgets“, welches als „Abkehr von der Budgetierung“ nicht
zum Ziel den Verzicht auf elementare Managementprinzipien wie Planung, Leistungsmessung,
Kontrolle und Reporting hat, sondern die kohärente, systematische Umgestaltung aller
relevanten Managementprozesse.102 Im Rahmen der Beyond Budgeting Forschungsarbeiten
wurden Unternehmen untersucht wie ABB, AES, Ahlsell, Borealis, IKEA, Leyland Trucks, Royal
Philips Electronics, Rhodia, SKF, Svenska Handelsbanken und Volvo Cars, welche auf die eine
oder andere Art und Weise ohne Budgets führen und steuern. Aus den Ergebnissen des BBRT
sind zwölf Prinzipien zur Gestaltung eines flexiblen Prognose-, Koordinations- und
Managementkonzepts entstanden.103
Der revolutionäre Wechsel von der „traditionellen“ Steuerung (die bereits im zweiten Kapitel
beschrieben wurde) hin zum Beyond Budgeting wird in der Abbildung 7 dargestellt. Das Beyond
Budgeting Modell ist kein geschlossen definiertes und genau beschriebenes
Managementmodell und es gibt auch keine Auskunft darüber, welche Werkzeuge hier exakt
geeignet sind. Am Anfang der Umsetzung sollte aber der Verzicht auf festgelegte
Leistungsverträge stehen, die als Budget Ausdruck einer Kultur der Weisung und Kontrolle sind
(„Command & Control“). Gerade diese „Command & Control“ -Kultur steht aber im Konflikt mit
dem Ziel größerer lokaler Autonomie und Entscheidungsfindung. Deshalb ist die Forderung
nach relativen, auf Verbesserung abzielenden Leistungsverträgen groß, um damit adaptive,
flexible Steuerungsprozesse implementieren zu können.
100 Vgl. Pfläging, N. (2003b), S. 189. 101 Vgl. Leyk, J./ Kopp, J. (2004), S. 24f. 102 Vgl. Pfläging, N. (2003b), S. 190. 103 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 230.
33
Abb. 7: Beyond Budgeting als Führungssystem
Quelle: eigenen Darstellung in Anlehnung an Pfläging, N. (2003b), S. 191.
Das Beyond Budgeting Framework greift an dieser Stelle mit seinen zwölf Prinzipien, welche
sich zum einen in die Realisierung eines auf Dezentralisierung abzielenden Organisations- und
Führungsparadigmas und zum anderen in die Gestaltung adaptiver Managementprozesse
unterscheiden lassen.104 Aufbauend auf der Darstellung werden nachstehend die zwölf
Managementprinzipien des Beyond Budgeting beschrieben.
4.3.2. Die zwölf Prinzipien
4.3.2.1. Dezentralisierung
Die Führungsprinzipien haben im Bereich des Managements und der Führung zum Ziel, die
Dezentralisierung und lokale Autonomie zu integrieren. Die Managementkultur soll auf
104 Vgl. Lingnau, V./ Mayer, A./ Schönbohm, A. (2004), S. 8.
Vision
Strategischer Plan
Jährliches Budget
Kontrolle (vs. Budget)
Vergütung (vs. Budget)
Traditionelles Modell mit Budgets: zentralistische Hierarchie; Feste Leistungs-Verträge
Kultur: Feilschen, Anpassung, Kontrolle Werte: Misstrauen und Untertänigkeit
„auf der Spur halten“
(1) flexible Management-
prozesse
(2) radikale Dezentralisierung
Evolutionärer Prozess der mittelfristigen
Veränderung
Neues Modell ohne Budgets (BB-Framework ): Center-/Netzwerkorganisation; Selbstab- stimmung; Dezentralisierung/Empowerment
Strategische Ziele und Rahmen -definitionen: Organisations-
paradigma „Devolution“
Flexible Prozesse: • rollierende Planung • Prozess „Strategie zu Aktion“ • ereignisgetrieben • dezentrale Autonomie • Feedback & Lernen • dialogische Führung • relative Vergütung • …
Kultur: Verantwortlichkeit, Unternehmertum, organisationales Lernen Werte: Vertrauen und Integrität
34
Vertrauen, Offenheit und sportlichem internen sowie externen Wettbewerb aufgebaut sein.105
Die Dezentralisierung basiert auf neuen Managementprinzipien, die auf dem Grundsatz des
„Empowerment“ von Managern und Mitarbeitern beruhen. Das bedeutet, dass dem
Unternehmen die benötigten Kräfte zur Verfügung gestellt werden, um schnellstmöglich auf
Veränderungen und somit auf Chancen und Risiken reagieren zu können.106 Die Rückgabe von
Entscheidungskompetenzen an marktnah agierende Mitarbeiter ist der „Knackpunkt“ und wird
vom BBRT als „Devolution“ bezeichnet. Am Ende des Devolutionsprozesses soll eine
netzwerkartige, nicht mehr hierarchiebezogene Organisationsform herrschen. Nachfolgend
werden die ersten sechs Prinzipien der Dezentralisierung aufgezeigt.
1. Gemeinsame Werte und Self-Governance
Ein gemeinsames Wertesystem mit klar abgegrenzten Führungsrichtlinien soll die dezentralen
Manager in die Lage versetzen, möglicht schnell innerhalb ihrer Entscheidungsgrenzen
reagieren und entscheiden zu können. Im Rahmen des Self-Governance können die Manager
selbständig und losgelöst von starren zentralen Regelungen und Prozessen vor Ort
reagieren.107 Ebenso funktioniert die Übergabe von Verantwortung nur, wenn die
Führungskräfte wie Trainer und Mentoren und nicht wie Kommandeure und Kontrolleure
auftreten. Nach dem Prinzip der „Coach and Support“ - Mentalität soll hierbei vorgegangen
werden, d.h. beim Entdecken einer falschen Entscheidung wird zunächst nur eine E-Mail
verschickt oder ein kurzes Telefonat geführt, aber nicht sofort eingeschritten oder eher
dazwischen gegriffen. Die Disziplin der Führungskräfte, nicht dazwischenzutreten, gehört zum
schwierigsten Umsetzungsprozess: „Du musst lernen die Hände still zu halten, auch wenn du
eingreifen und dabei helfen könntest, das Problem zu lösen“.108
2. Empowerment dezentraler Manager
Eng verbunden mit dem ersten Prinzip bedeutet Empowerment dezentraler Manager das Recht
auf „eigene“ Ressourcen. Durch die Bildung von Profit Centern haben die operativen Manager
die Möglichkeit, eine „eigene kleine Firma zu führen“.109 Diese Selbststeuerung wird durch die
Verflechtung relativer Leistungen, die Förderung des Ehrgeizes und der Schaffung des
Gleichgewichts zwischen internem Wettbewerb und Zusammenarbeit hergestellt. Fixierte
Leistungsvereinbarungen hemmen die Flexibilität des operativen Managements und deshalb
105 Vgl. Daum, J.H. (2002a), S. 422. 106 Ebd., S. 2. 107 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 231. 108 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (2003a), S. 128. 109 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 231.
35
bedarf es relativer Größen für eine Übertragung der Verantwortung. „Das wirkliche Ziel ist damit
nicht eine absolute Größe in Dollars und Cents, sondern eine relative Größe. Die Konkurrenz zu
schlagen ist das wahre Ziel.“ Um bestmögliche Leistungen gegenüber dem Wettbewerb zu
erzielen, müssen die Mitarbeiter natürlich durch ihre Führungskräfte motiviert werden und zur
besseren Leistung angeregt werden. Damit aber der interne Wettbewerb und die gleichzeitige
Zusammenarbeit gefördert werden, liegt es an den Führungskräften, Lösungen zu finden, die
diesen schwierigen Balanceakt „unter einen Hut bringen“. Eine Wirkung könnte zum Beispiel die
unternehmensweite Gewinnbeteiligung sein, wodurch niemandem finanzielle Nachteile
entstehen können.110
3. Dezentrale Ergebnisverantwortung
Ebenso sieht das Beyond Budgeting Modell eine Übergabe der Verantwortung an dezentrale
Manager vor.111 Umgesetzt wird dies durch das Hinterfragen von Annahmen und Risiken mit
Hilfe der Teams der Geschäftseinheiten. Nur wenn diese reale Ziele, nicht nur finanzielle
Größen, als ihre Zielerreichung rechtfertigen müssen, werden sie intensiv über die in ihrer
Geschäftseinheit herrschenden Beschränkungen, Verpflichtungen, Innovationen, Investitionen,
Kompetenzen und Risiken nachdenken. Damit dies jedoch passiert, müssen die Führungskräfte
ihr Personal beziehungsweise Teams voll und ganz in ihren strategischen Prozess mit
einbeziehen, damit sich die Mitarbeiter später identifizieren können und ihre persönliche
Verantwortung geweckt wird. Das Beyond Budgeting Modell geht hier noch einen Schritt weiter
und überträgt die wettbewerbsbezogene Ergebnisverantwortung an die Mitarbeiter, wodurch sie
folglich die Freiheit haben, selbst Entscheidungen über erforderliche Aktivitäten zu treffen. In
Form von monatlich veröffentlichten Performance Rankings wird die Leistung jeder Filiale und
Region gemessen.112
4. Netzwerkorganisation
Im Gegensatz zur multidivisionalen Organisation (in der Top-Manager als Ressourcen-
Zuordner, Mittel-Manager als Kontrolleure und Bereichs-Manager als Imlpementierer fungieren)
ist die Netzwerkorganisation (in der Top-Manager als Herausforderer, Mittel-Manager als
Integratoren und Bereichs-Manager als Entrepreneure fungieren) auf die richtige Zuordnung
von Humanressourcen und großer Flexibilität ausgerichtet113 und trägt zu einer
110 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (2003a), S. 129f. 111 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 231. 112 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (2003a), S. 131f. 113 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 232.
36
Unternehmenskultur bei, die durch „responsibility, enterprise, trust and loyalty“ gekennzeichnet
ist114 (vergleiche hierzu Abbildung 8).
Abb. 8: Prinzipien der Organisationsgestaltung in Budgeting und Beyond Budgeting
Quelle: eigene Darstellung in Anlehnung an Pfläging, N. (2003a), S. 446.
So ein Netz interdependenter, menschlicher Beziehungen als Gemeinschaft setzt sich aus
vielen Teams zusammen, die für den Kunden Wert schaffen. Diese Teams benötigen keine
Kontrolle, sondern Unterstützung, da sie nicht lange überleben können, wenn ihre geforderte
Leistung nicht erbracht wird. Diese misst sich an den internen Teams, welche durch den
Gruppendruck gesteigert wird, weil dadurch kontinuierlich Verbesserungen gefördert werden.
Für die einzelnen Mitarbeiter bedeutet das, dass sie die Dynamik des Geschäfts schnell
umsetzen, d.h. also denken, kreativ und stark sein müssen.115
114 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (1997), S. 21. 115 Dies. (2003a), 133f.
„Budgeting“ zentralisiert/ hierarchisch
„Beyond Budgeting“ dezentralisiert/ netzwerkartig
Top-Manager: Ressourcen-Zuordner
Mittel -Manager: Kontrolleure
Bereichs -Manager: Implementierer
Top-Manager: Herausforderer
Mittel -Manager: Integratoren
Organisatio n: § Arbeitsteilung, Management-Teilung, Hierarchie § Eigeninteresse § Motivation: extrinsisch (Entlöhnung) § Trennung von Eigentum und Management § Trennung von Denken und Tun § Mitarbeiter-Vorgesetzten-Konstellation § Automatisierung Führung: § durch: „Befehlskette“, Kommando/Kontrolle,
Genehmigung, vertikale Kommunikation § Macht: Autorität durch Position § Werte: Misstrauen und Untertänigkeit § Kontrolle: top-down, Mikro-management § Zukunftsbild: Glauben an Pläne/Programmierung
Organisation: § Vernetzung unter kollegialen Partnern („Peers“) § Integrative Prozesse § Motivation: intrinsisch, Anerkennung durch
Peers § Arbeit und Management als Dialog § Inneres Zeitbewusstsein und Zeitplanung § Virtuelles Unternehmertum, dynamische
Teambildung, marktliche-/Selbstkoordination Führung: § durch: horizontale Kommunikation, Vernetzung,
Fokussierung, rückwirkende Kontrolle § Macht: Autorität durch Wissen § Werte: Vertrauen (-svorschuss) und Integrität § Kontrolle: Multi-Ebenen, dezentrale Autonomie § Zukunftsbild: Komplexität/Ambiguität bejahend
Bereichsmanager: Entrepreneure
37
5. Marktähnliche Koordination
Nach dem Prinzip des „Customer Ownership“ werden die Mitarbeiter für den Kundenerfolg
verantwortlich gemacht. Somit tragen so genannte Kunden-Teams in Form eines Profit-Centers
oder einer einzelnen Projektorganisation einerseits im Projektgeschäft die Verantwortung für die
Rentabilität und Bindung ihrer Kunden. Auf der anderen Seite können sie aber auch im Rahmen
ihrer Strategie hinsichtlich Leistungsangebot, Preise und Konditionen handeln.116 Ein weiterer
wichtiger Punkt in der Netzwerkorganisation ist die Weitergabe gleicher Informationen zur
gleichen Zeit an alle Unternehmensebenen, die handlungsbasiert, sofort verfügbar und online
sein sollen. In manchen Unternehmen gibt es sogar so genannte „Botschafter“, die dafür
zuständig sind, solche Informationen an alle entsprechenden Stellen weiterzugeben. Dadurch
wird die Methode der „best practises“ verfolgt, um die besten Arbeitseinheiten für den internen
Wettbewerb bekannt zu machen.117
6. Informationssysteme
Um schneller als die Wettbewerber reagieren zu können, müssen die Informationen im
Unternehmen schnell und offen dargelegt werden, nicht nur an die autorisierten Mitarbeiter,
sondern an alle. Vielen fällt das Anvertrauen sensibler Informationen sehr schwer, da sie
denken, das Risiko wäre zu groß. Im Beyond Budgeting Modell ist diese Offenheit aber
gewünscht, damit jede kleinste Einheit im Unternehmen die zukünftigen Entwicklungen besser
abschätzen kann. Das Befolgen überholter sklavischer Pläne führt nur zu Verunsicherungen.
Anders, wenn die Lieferung der Informationen auf Vertrauen und ethischer Praxis basiert.
Folglich werden auch „schlechte Nachrichten“ sofort weitergegeben, so dass diese schnell
aufgenommen und im Team behandelt werden können. Das Resultat dieser Vorgehensweise
ist die Erstellung ehrlicher Prognosen, in welche früher durch die lokalen Manager aus Angst
Entwicklungen positiver dargestellt wurden als in der Realität der Fall war.118
4.3.2.2. Adaptive Prozesse
Im Gegensatz zu den gerade beschriebenen Management- und Führungsprinzipien, die auf der
Dezentralisierung von Entscheidungen beruhen, unterstützen die adaptiven
Managementprozesse (nicht wie die Budgetierung fixe Ziele und Ressourcenpläne) ein
marktorientiertes Agieren und laufendes Anpassen an neue Kundenanforderungen
116 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 453. 117 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (2003a), S. 135f. 118 Ebd., S. 137.
38
beziehungsweise neue Marktbedingungen.119 Nachstehend werden im Rahmen der adaptiven
Prozesse die weiteren sechs BB-Prinzipien vorgestellt.
1. Zielsetzung
Entscheidende Ziele im Sinne des Beyond Budgeting sind eine stärkere Orientierung des
gesamten Unternehmens am Markt und an den Kunden sowie eine ausführliche Übertragung
von Entscheidungskompetenzen und Leistungsverantwortung an operative Teams und eine
Flexibilisierung der Steuerung selbst.120 Zielvorgaben sollen relativ zum Wettbewerb gesetzt
werden, d.h. sie passen sich den dynamischen Umfeldentwicklungen an und bleiben auf einem
herausfordernden Schwierigkeitslevel.121 „Die Absicht ist, die Manager den unerreichbaren
Traum träumen zu lassen“, d.h. das Ziel ist, einfallsreiche Strategien in Gang zu bringen,
welche die Performance über inkrementelle Veränderungen hinaus steigern. Bei der
Zielfestlegung kann man sich an zwei Verbindungen richten. Zum einen gibt es die Relation zu
externen Benchmarks. Diese baut auf branchenbezogenen Best-in-Class-Kenngrößen auf, auf
dessen Fortschritt die Performance gemessen wird. Zum anderen orientiert man sich an
internen Vergleichsgruppen, z.B. in Form von Key Performance Indicators (KPIs). Veröffentlicht
werden Ranglisten, die als Ansporn und Antrieb für kontinuierliche Verbesserungen gelten
sollen.122
2. Bewertung/Vergütung
Durch eine relative, teambasierte Vergütung wird die Verbindung der Prognose mit dem
Entgeltsystem getrennt. Somit erfolgt diese auf einem relativen Erfolg einer Einheit oder des
Unternehmens, welche sich an der Teamleistung orientiert.123 Der Anspruch liegt hier darin,
dass keine Verhaltensbeeinflussung in Form einer Manipulation ausgeübt wird.124 Das heißt,
nur wenn man die Verknüpfung zwischen Budget und Prämie abschafft und die Mitarbeiter nach
ihren tatsächlichen Leistungen, nicht nach der Erreichbarkeit der Ziele, bezahlt, nimmt man den
Anreiz zu betrügen.125 Durch die Abschaffung der fixierten Leistungsbewertungen wissen die
Manager nicht im Voraus was eine gute bzw. eine schlechte Leistung ist und an welchen KPIs
sich das Beurteilungsgremium am Ende des Jahres richten wird. Diese Unsicherheit spornt zu
immer wieder besseren Leistungen an und treibt somit den Erfolg an.
119 Vgl. Daum, J.H. (2002b), S. 409. 120 Ebd., S. 420. 121 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 23. 122 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (2003a), S. 63f. 123 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 23. 124 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 95. 125 Vgl. Jensen, M.C. (2002), S. 35.
39
In manchen Unternehmen gibt es auch eine mehrstufige Leistungsbeurteilung, die sich nicht nur
an der persönlichen Performance orientiert, sondern auch an der Leistung der Geschäftseinheit
sowie der gesamten Gruppe. Eine dritte Möglichkeit des Anreizsystems ist die Beteiligung aller
Mitarbeiter am Ergebnis, d.h. keine individuellen Anreize, sondern „die Früchte des kollektiven
Erfolgs“ werden aufgeteilt.126
3. Strategie- und Maßnahmenplanung
Die Strategie- und Maßnahmenplanung wird an operative Manager delegiert und erfolgt
kontinuierlich,127 d.h. anstatt eines einmal im Jahr stattfindenden Top-Down-
Strategieentwicklungsprozesses wird ständig in angemessenen Zyklen (unterjährig) eine
dezentrale Überprüfung und Aktualisierung der Strategie innerhalb klarer Grenzen auf
Geschäftsebene durchgeführt.128 Somit kann das Unternehmen, ohne zentrale Steuerung (und
damit schnell und effizient), automatisch auf Umfeldveränderungen, d.h. auf neue Chancen und
Risiken, reagieren.129 Folglich liegt der Hauptvorteil des Arbeitens ohne vorfixierte Pläne in der
Möglichkeit, die gesamte Aufmerksamkeit auf sich veränderte Ereignisse, auf die Schaffung von
Kundennutzen und die Steigerung des Shareholder Value zu richten.130
4. Flexible Ressourcenallokation
Die Ressourcennutzung erfolgt über den direkten lokalen Zugang zu Ressourcen.131 Ein Ansatz
zur begrenzten Nutzung ist über Kennzahlenparameter, die dem operativen Management
vorgegeben werden. Innerhalb dieses Handlungsspielraums kann das operative Management
nach weitestgehend eigenem Ermessen über den Ressourceneinsatz verfügen. Ein anderer
Ansatz ist die Schaffung eines internen Marktes, d.h. ein so genanntes internes
Dienstleistungsverhältnis mit dem Zugang zu zentralen Ressourcen über Verträge. Somit
müssen die Anforderungen und die schwankende Nachfrage des Kunden befriedigt werden,
welche die Zentrale gleichzeitig dynamisch und nicht nur einmal im Jahr anzupassen hat. Bei
Großprojekten, die einer Genehmigung bedürfen, sollte der Genehmigungsprozess „rasch über
die Bühne gehen“ und sich nicht in einem einjährigen Zyklus befinden. Kleinere Investitionen
werden über Genehmigungsstufen abgewickelt. Diese werden unterjährig in Abhängigkeit von
bestimmten Kriterien auf verschiedenen Ebenen anerkannt und durch die Integration in die
126 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (2003a), S. 67. 127 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 95. 128 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 23 129 Vgl. Daum, J.H. (2002b), S. 420. 130 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (2003a), S. 69. 131 Vgl. Daum, J.H. (2002b), S. 418.
40
rollierende Prognose in regelmäßigen Abständen hinsichtlich einer besseren Priorisierung
überprüft.
5. Koordination
Die finanziellen Zusagen im Rahmen des Beyond Budgeting muss das Management in
Abhängigkeit von der Nachfrage am Markt koordinieren. In budgetorientierten Unternehmen
übernimmt das Masterbudget diese Rolle.
Ein erster Ansatz liegt in der Bereitstellung kundenspezifischer Lösungen, d.h. um auf
unerwartete Kundenanforderungen reagieren zu können, müssen eine oder mehrere
Geschäftseinheiten mit einem oder mehreren internen oder externen Dienstleitern
zusammenarbeiten, um nahezu maßgeschneiderte Lösungen anbieten zu können. Der zweite
Ansatz liegt in der Bereitstellung von Kapazitäten in „Echtzeit“. Agierende Geschäftseinheiten
am Markt werden somit zu Kunden der vorgelagerten Prozesse und der zentralen
Dienstleistungsabteilungen und zu Lieferanten der externen Kunden. Letzten Endes ist das
Abstimmen der Ressourcen mit der vorherrschenden Kundennachfrage das beachtliche Ziel.
Der dritte Ansatz sieht die Steuerung anhand der Kundenprofitabilität. Hier sollen in Form einer
Kundenergebnisrechnung Kosten der maßgeschneiderten Kundenlösungen einfließen, damit
das Unternehmen aufgrund der Annahme „kostenfreier Service“ keine Verluste einfährt.132
6. Berichtswesen und Kontrolle
Das Beyond Budgeting sieht hier die Verlagerung der Fremdkontrolle über die Zentrale hin zur
Selbstkontrolle der operativen Ebenen. Ziel dabei ist weniger eine zentrale Überwachung als
eine Unterstützung der dezentralen Manager bei Problemlösungen.133 Anders bei
„traditionellen“ Budgets, bei denen die Informationen durch das mittlere Management filtriert
oder sogar „verdreht“ werden, um die Zahlen besser dastehen zu lassen als in der Realität,
bedient sich ein Selbstkontrollsystem auf Basis relativer Leistungsindikatoren folgender
Komponenten. Es gibt einen Führungsrahmen, der Grenzen und Richtlinien für die
Strategieentwicklung und die Entscheidungsfindung definiert. Bevor diesem zugestimmt wird,
werden Chancen und Risiken hinterfragt. Zusätzlich bekommt das Management ein
Referenzniveau für mittelfristige Ziele sowie ein Vetorecht bei risikoreichen Strategien. Die
gesamte Zusammenarbeit des Managements mit den operativen Einheiten geschieht
letztendlich auf Vertrauen, wobei mit Fehlern der Mitarbeiter sehr tolerant umgegangen wird.
132 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (2003a), S. 73ff. 133 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 233.
41
Integrität, Offenheit und Fairness sind hierbei die wichtigsten Werte, die die Effektivität des
Risikomanagements stärken. Hinzu kommt die Beschränkung auf relevante, aggregierte Daten
durch das Rechnungs- bzw. Berichtswesen.134 Dadurch wird verhindert, dass unnötige, nicht
problemlösende Daten nicht wiedergegeben werden, sondern Daten, die Transparenz auf allen
Organisationsniveaus schaffen.135
Um den Fokus auf das Kalenderjahr zu beseitigen, sollen so genannte Trendanalysen
verwendet werden. Sie werden aus gleitenden Durchschnittswerten und einem rollierenden
Forecast verwendet, welche den Kostendruck noch mehr intensivieren. Die rollierenden
Forecasts haben die Funktion, einen zeitnahen Ausblick über die finanziellen Ergebnisse
darzustellen sowie vor „Überraschungen“ zu schützen, indem alle Veränderungen bereits im
Vorfeld kommuniziert werden („Blitz“ - Aussagen). Dieses Vorgehen hat den Vorteil, dass sich
die Unternehmensführung auf die Anforderungen der Stakholder rasch einstellen kann.
Weiterhin bieten KPIs zwei Steuerungsmöglichkeiten, bei denen zum einen mittelfristige Ziele
überwacht werden und zum anderen, ob die Grenzen eingehalten werden. Die
Zielüberwachung basiert auf Frühwarnsignalen bei eine Schieflage in Form von
rückwärtsschauenden und vorschauenden Indikatoren. Interne Ranglisten tragen dazu bei,
dass Manager über die in der Zukunft liegenden erforderlichen Verbesserungen und über ihre
relativen Leistungen bescheid wissen. Das Management greift nur in Ausnahmenfällen
(„Management by Exception“) ein.136
4.3.3. Zusammenfassung
Das Beyond Budgeting Modell geht mit seinen zwölf Managementprinzipien weit über die
Controllingperspektive hinaus und ist demnach ein radikaler Ansatz, der im Unternehmen nicht
nur einfach implementiert werden kann, sondern das „Mitziehen“ und das Engagement des
gesamten Managementteams erfordert.137 Es sind zwölf Prinzipien, die vom BBRT
herausgearbeitet wurden, um den Unternehmen Gestaltungsrichtlinien und weit reichende
Orientierung für die Umsetzung geben zu können.138 Ob diese aber für jedes Unternehmen in
gleichem Maße gelten, muss bezüglich der Annahmen hoher Dynamik und
Wettbewerbsintensität im einzelnen geprüft werden.139 Ein „richtiges“ und in allen Unternehmen
auf gleiche Weise anwendbares Beyond Budgeting Modell gibt es jedoch nicht.140
Vorauszusetzen ist aber bei der Umsetzung des Konzeptes, dass die dezentralen Einheiten in
ausreichendem Maße willens und in der Lage sind, der gewachsenen dezentralen
134 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (2003a), S. 76. 135 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 416. 136 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (2003a), S. 76ff. 137 Vgl. Daum J. (2002a), S. 3. 138 Vgl. Pfläging, N. (2003b), S. 196. 139 Vgl. Schäffer, U. (2003), S. 4. 140 Vgl. Pfläging, N. (2003b), S. 196.
42
Verantwortung realistisch gegenüber zu stehen. Weiterhin muss das Unternehmen größere
Flexibilitätspotentiale in ausreichendem Maße realisieren, so dass bei Bedarf relevante
Produktionsfaktoren kurzfristig hinzugewonnen, anderweitig ein- oder freigesetzt werden
können.141 Ausgewählte Unternehmen, die sich diesem Managementmodell bzw. einiger der
Prinzipien zugewandt haben und teilweise seit Jahrzehnten einen Riesenerfolg damit haben,
werden im folgenden Kapitel kurz dargestellt.
4.4. Umsetzung des Beyond Budgeting Modells
4.4.1. Implementierung in die Organisation
Für die einen bedeutet das Beyond Budgeting Modell die Flexibilisierung von Prozessen des
Leistungsmanagements, für andere eine Management-Philosophie zur Bekämpfung der
Bürokratie sowie der zentralistischen Werte und Einstellungen, so dass sich je nach Ansatz
verschiedene Projekt-Visionen und Ziele ergeben.142 Die nachstehende Abbildung zeigt die
Unternehmen, die als Vorreiterrolle das Beyond Budgeting Modell bereits völlig umgesetzt
haben bzw. auf dem Entwicklungsweg zur Steuerung ohne Budgets sind.
Abb. 9: Pioniere des Managements ohne Budgets : Organisationen unter schiedlicher Branchen,
Größe und Herkunft
Quelle : eigene Darstellung in Anlehnung an : Pfläging, N. (2004) ,
http://www.metamanagementgroup.com/pdf/BB2004-09-15.pdf, S. 12
141 Vgl. Schäffer, U. (2003), S. 4f. 142 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (2003a), S. 84.
§ Ahlsell , Schweden, Handel § Aldi , Deutschland, Handel § American Express , USA, Finanzdienstleistung § Borealis , Dänemark, Petrochemie § Charles Schwab , USA, Finanzdienstleistung § CIBC, Kanada, Bank § Coors , USA (UK Division), Brauerei § Deutsche Bank , Deutschland, Bank § Fortis , Belgien (Division USA), Versicherung § Group Bull , Frankreich, Computer § Guardian Industries , USA, Glasherstellung § IKEA , Schweden, Möbel § Leyland Trucks , England, Lkw-Herstellung § Norsk Hydro , Norwegen, Energie § Philips, Niederlande, diversifiziert § Rhodia , Frankreich, Spezialchemie
§ Schneider Electric , Frankreich Engineering § Semco , Brasilien, Dienstleistungen § SKF, Schweden, Automobilzulieferer § Sight Savers Int. , England, NGO § Southwest , USA, Fluglinie § STI, Italien, Dienstleistungen § Svenska Handelsbanken , Schweden, Bank § Sydney Water , Australien, Versorger § Tomkins plc , England, Automobilzulieferer § Toyota , Japan, Automobilhersteller § UBS, Schweiz, Bank § Unilever , England/NL, Konsumgüter § Volvo Cars , Schweden, Automobilhersteller § Wachovia , USA, Bank § Weltbank , USA, NGO § ...
43
Was die meisten der in Richtung Beyond Budgeting strebenden Unternehmen im ersten Schritt
(vergleiche hierzu Abbildung 10) zum Ziel haben ist Kostensenkung des Budgetprozesses,
Vereinfachung der Managementprozesse und die Performance-Management-Prozesse
relevanter und leistungsfähiger für seine Nutzer zu machen.143 Die Folge aus der Sicht der
vorrangig finanzwirtschaftlichen und strategischen Vision sind flexible Steuerungsprozesse, die
bereits ohne Budgets auskommen.
Abb. 10: Der 2-stufige Entwicklungsweg zum neuen Management-Modell
Quelle: eigene Darstellung in Anlehnung an Pfläging, N. (2003a), S. 441.
Daraus ergeben sich Verbesserungen wie Kosteneinsparungen, weniger Feilschen und
politisches Agieren, schnellere Reaktion auf Kundenanforderungen, bessere Ausrichtung der
Aktionen an der Strategie und höhere Nutzenschaffung von Controlling und Finanzfunktion. An
diesem Punkt bemerken die Unternehmen die enormen Vorteile (bessere Ergebnisse, fähige
143 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 480.
Grad , in dem die Organisation anpassungs-fähig und dezentralisiert ist
Traditionelle Organisation mit Budgets
niedrig (Budgeting)
gering
hoch (Beyond
Budgeting)
hoch
Performance im Ver- gleich zum Wettbewerb
Adaptive Prozesse ohne
Budgets
Adaptive und dezentralisierte Organisationen
1. Schritt
2. Schritt
(1) Motivation: Finanzwirtschaftlich -strategische Vision • Finanzielle Motivation: „leichtere“ Prozesse (einfach,
preiswert, relevant), Zeit für strat. Support freisetzen • Strategische Motivation: anpassungsfähige Prozesse
tragen zur kontinuierlichen Wertschöpfung bei • Kulturelle Motivation: weniger „feilschen“; zielkonformes
Verhalten fördern
(2) Motivation: Führungs - und Management -Vision • Humankapital-bezogen: Kultur persönlicher
Verantwortung; fähige & verantwortungsvolle Mitarbeiter • Kundenbezogen: innovativer, niedrigere Kosten und
schnellere Reaktion auf Kundenwünsche • Shareholder-bezogen: nachhaltige Konkurrenzfähigkeit
und ethischeres Verhalten
44
Mitarbeiter, höhere Innovationskraft, dauerhaft niedrige Kosten, loyalere Kunden und
ethischeres Reporting) und die Möglichkeit, ihre Performance durch radikal dezentralisierte
Führungsorganisationen nachhaltig zu verbessern. Die Vision wird nun von der Führung und
des Management getragen, welches die Mitarbeiter-, die Kunden- und die Shareholder-
Interessen in den Vordergrund stellt.
Im zweiten Schritt gibt es eine Reihe heterogener Entwicklungswege, da die Umsetzung des
Steuerungsmodells stark vom jeweiligen Wirtschaftszweig, von der Organisationsform,
Unternehmensgröße und -kultur, dem Veränderungsdruck seitens der Märkte, Stakeholdern
und Umfeldern abhängt. Finanzdienstleister haben zum Beispiel eine andre Ausgangssituation
beziehungsweise andere Veränderungspotenziale als ein Industrieunternehmen.
Die Delegation von Verantwortung an marknahe Mitarbeiter erfordert einen radikalen kulturellen
Einschnitt und benötigt demnach eine starke, entschlossene Führung von der
Organisationsspitze her, d.h. der Vorstand muss davon überzeugt werden, die Steuerung ohne
Budgets bringe erheblichen Nutzen und keine wesentlich negativen Nebenwirkungen.144
Hauptsächlich muss der Vorstand davon überzeugt werden, dass der Wegfall bzw. die
Lockerung der Mitarbeiterkontrollen keine Haupthürde ist, sondern der Wegfall unnötiger Arbeit
den wichtigsten Nutzenaspekt darstellt. Es reicht aber nicht nur flexible Ziele und rollierende
Prognosen einzubauen. Anerkennung und Belohnung sowie ein Trainings- und
Weiterbildungssystem der Mitarbeiter ist notwendig, um die den Prozessänderungen
nachfolgenden Verhaltensänderungen zu unterstützen bzw. später umzusetzen. Für die
Umsetzung dessen sind die Führungskräfte danach auszuwählen, ob sie an die Kraft der
Beyond Budgeting Kultur glauben145, so dass sie eine klares Signal gegenüber allen
Mitarbeitern aussenden, welches ihnen sagt: „Wir meinen es wirklich ernst!“. Die Manager
müssen sich sofort bewusst werden, dass es keinen vordefinierten Plan mehr gibt, an den sie
sich halten können. Sie müssen nun eigenverantwortlich Maßnahmen ergreifen und
Verantwortung übernehmen. Die Führungskraft ist demnach kein Planer und Budgetierer mehr,
sondern ein Motivator von Mitarbeitern mit einer deutlichen Vision von Wandel und Erfolg.
Deutlich bei vielen Unternehmen im Wandlungsprozess zu einer Kultur persönlicher
Verantwortung ist die Veränderung der Art und Weise der Belohnung, die in das
Leistungsbewertungssystem des Beyond Budgeting immaterielle Werte einbezieht. Die
ständige Weitergabe der Verantwortung an die Mitarbeiter ist einer der Kernpunkte im Wandel
und es sollte jede Möglichkeit genutzt werden, um ihn zu stärken. Nur so ist ein „stufenförmiger
Prozess des Loslassens von Macht und Autorität möglich“,146 welchen die beiden
nachstehenden Praxisbeispiele bereits erfolgreich umgesetzt haben.
144 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 480ff. 145 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (2003a), S. 100. 146 Ebd., S. 151f.
45
4.4.2. Beyond Budgeting in der Unternehmenspraxis
4.4.2.1. Schweden: Svenska Handelsbanken
Die zweitgrößte schwedische Bank Svenska Handelsbanken konnte durch ihr
Managementmodell „Steuern ohne Budgets“ ihre Mitstreiter in den letzten 30 Jahren hinsichtlich
verschiedener Performancegrößen wie Eigenkapitalrendite, Total Shareholder Return, Earnings
per Share, Cost-Income-Ratio oder Kundenzufriedenheit schlagen.147 Grund dafür ist ein
Unternehmenssteuerungssystem, in dem nicht die Controller für das Controlling verantwortlich
sind, sondern die Manager und Mitarbeiter vor Ort selbst.148
In Bezug auf die vom BBRT analysierten Prinzipien ist das Managementkonzept der Bank in die
Kategorie gleichzeitig adaptiver und dezentralisierter Organisationen einzuordnen.149 In den
sechziger Jahre war dem aber nicht so, denn damals verlor die Bank Kunden bis zu jenem
Zeitpunkt, an dem sie den Geschäftsführer ihres Mitstreiters Jan Wallander als Chief Executive
Officer (CEO - im deutschen ähnlich dem Geschäftsführer) einstellte. Dieser akzeptierte aber
nur unter der Bedingung, dass die Bank einer drastischen Dezentralisierung zustimmte.150
Lokalen Managern und Mitarbeitern wird seitdem weitestgehend Autonomie eingeräumt und
mehr als 50% der Mitarbeiter sind zur selbständigen Kreditvergabe autorisiert.151 Neben dem
Bankalltag verfügen die jeweiligen Filialen über Entscheidungsmacht hinsichtlich Produkte,
Preise, Preisreduktionen, Abschluss von Miet- beziehungsweise Leasingverträgen sowie
Personalstand und -einsatz.152 Organisatorisch gibt es nur drei Hierarchieebenen (vergleiche
hierzu Abbildung 11) – die Filialmanager, die Regionalmanager und den CEO, d.h. es gibt kein
Organigramm. Um Abteilungsegoismen zu verhindern, kontrollieren die Manager einen großen
Bereich, in dem Entscheidungen zu Genehmigungen von höchster Stelle binnen 24 Stunden
gefällt und weitergeleitet werden.153 Jedes Profit Center kann außerdem Preise und Disagios
selbst festlegen und frei entscheiden. Um die Kosten von 40% nicht zu überschreiten, weiß
jeder Mitarbeiter von seinem geforderten Beitrag zur Rentabilität, worin auch die Verantwortung,
Kosten zu reduzieren und Kundenbedürfnisse zu befriedigen, liegt. Die von der Bank
regelmäßig veröffentlichten Ranglisten tragen zur Verbesserung der Ziele in den elf Regionen,
in denen sich die Teams übertreffen, bei. Die Zweigstellenleiter wissen von dem Druck und
dass sie nicht untätig sein dürfen. Bei schlechten Leistungen geht die Meldung durch die
Zentrale an den regionalen Controller, welcher mit der Filiale gemeinsam nach Lösungen
suchen kann.
Um das Gleichgewicht zwischen internem Wettbewerb der einzelnen Filialen, aber auch
gleichzeitiger Kooperation, halten zu können, gibt es zwei Richtlinien, die besagen, dass jedem
147 Vgl. Daum, J. (2002b), S. 424. 148 Vgl. Daum, J. (2002a), S. 2. 149 Vgl. Pfläging, N. (2003b), S. 196. 150 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (2003b), S. 80. 151 Vgl. Daum, J. (2002b), S. 424. 152 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 234. 153 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (2003b), S. 80.
46
Kunden eine Filiale zugeteilt wird. Folglich kann sich keine Filiale beschweren wer vom
welchem Auftrag profitiert.
Abb. 11: Die Aufbauorganisation bei Svenska Handelsbanken – die „tr aditionelle“
Unternehmenshierarchie wird auf den Kopf gestellt
Quelle: eigene Darstellung in Anlehnung an Daum, J. (2002b), S. 415.
Weiterhin fließt ein Teil des Unternehmensgewinns in einen Pool, aus dem jeder Beschäftigte
unabhängig seiner Position honoriert wird. Die beiden letzten Punkte sollen auch dazu
beitragen, dass der Informationsaustausch trotz des internen Wettbewerbs stattfindet und somit
jedem alle Informationen und Erfahrungen zur Verfügung stehen. Technisch arbeiten Svenska
Handelsbaken mit schnellen und effektiven Informationssystemen, die in der Lage sind, die
Rentabilität der Regionen und Filialen online zu beobachten und auffällige Muster zu
analysieren. In quartalsmäßigen Prognosen werden anschießend dem Vize Präsident für
Finanzen und dem CEO Liquiditätswerte vorgelegt, die auf eventuelle Probleme hinweisen. Die
Aussage des Chairman der Bank Arne Martenson bei Svenska Handelsbanken lautet wie folgt:
„ Wir entdecken schnell jegliche Veränderungen in den Regionen und bei den Zweigstellen und
fragen sofort nach. Die Probleme sind transparent. Sie werden nicht in allen möglichen Ecken
und Winkeln der Führungsebenen versteckt, um dort vor sich hin zu gären.“154
154 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (2003b), S. 80ff.
Kunden
567 Filial- Manager
10 Regional Manager
CEO Produkt Firmen Treasury, IT etc.
• Fokus auf die Kunden, nicht die Produkte • Alle Kunden „gehören“ jeweils einer Filiale • Kundenprofitabilität wird laufend überwacht
• Entscheiden über Kunden, Lösungen und Preise • Verantwortlich für das Filialenpersonal und -ergebn is • Schlüsselkennzahl ist Cost/Income
• Entscheiden über die Regionalstrategie (z.B. über Öffnung und Schließung von Filialen)
• Verantwortlich für die Support-Einheiten • Das ziel ist den Gesamt - ROE der Bank und den ande rer
Regionen zu übertreffen
• Definiert die Werte und Prinzipien für das Unterneh men • Etabliert ein Klima von Top-down Challenge und loka len
Strech-Targets • Wird gemessen am ROE der Bank im vergleich zu
anderen skandinavischen Banken
• Schlanke zentrale (in 2000: 300 MA; 1970: 1.500 MA) • 0,5 Zentral - MA pro Filiale (Durchschnitt der Wett bewerber = 5)
47
Zusammenfassend lässt sich das Managementmodell bei Svenska Handelsbanken als „radikal
einfach“ bezeichnen. Es geht hier nicht um die Verwendung aufwandreicher Management-
Tools, sondern um einfache, flache Hierarchien mit wenigen Controllern, qualifiziertes Personal,
wenige aber leicht verständliche Leistungskennziffern und klare Verhaltensregeln. Es gibt keine
Scorecards, keine klar erkennbare Prozesskostenrechnung oder ein differenziertes
Vergütungsmodell. Es ist ein außerordentlich kohärentes Managementmodell, welches für
Unternehmen mit stark entwickelter Eigenkultur („Wir machen alles anders“) sehr
aufschlussreich sein kann.155
4.4.2.2. Dänemark: Borealis
Borealis als eine der größten petrochemischen Unternehmen befindet sich im Gegensatz zu
Svenska Handelsbanken auf einem mittleren Evolutionsweg, da es noch keine ausgeprägt
dezentralisierte Organisation realisiert hat.156 Als Borealis im Jahre 1995 die Budgets
abschaffte, entschieden sich die Projektleiter die Funktionen der Budgetierung durch eine Reihe
von Instrumenten wie Balanced Scorecard, Benchmarking, Prozesskostenrechnung und Rolling
Forecasts zu ersetzen.157 Das Zusammenfügen dieser Instrumente zu einem kohärenten
Steuerungsmodell war hier der entscheidende Erfolgsfaktor, nicht die bloße Verwendung
einzelner Tools158 (vergleiche hierzu Abbildung 12).
Was die Ziele angeht so sind u.a. finanzielle Leistungskenngrößen, Kostenreduzierungen und
Neuprodukt-Einführungen Bestandteile der mittelfristigen, vom Unternehmen vorgegebenen
Ziele. Jedoch bleibt den Teams selbst überlassen, in ihrem Rahmen diese Ziele zu
interpretieren und ihre kurz- bis mittelfristigen Ziele zu setzen. So der Vize Präsident Corporate
Control Bjarte Bognes: „ Ziele werden entweder in Relation zum Wettbewerb oder zu best-
practise-Beispielen gesetzt. Wir führen umfassendes Benchmarking auf alles, angefangen von
den Produktions- bis hin zu den Gemeinkosten, durch, sowohl extern als auch intern. Der
Benchmarking Prozess ersetzt auch die meisten internen Verhandlungen. Sobald wir uns
darüber einig sind, mit wem wir uns vergleichen und wo wir im Vergleich zur Benchmark stehen
sollten, setzt sich das Ziel von selbst. Und normalerweise ist das Ziel härter als das alte, intern
verhandelte. Manager wollen normalerweise nicht am Tabellenende stehen.“159
Die Finanzplanung geschieht mittels Rolling Forecasts, welche lediglich die wahrscheinlichste
künftige finanzielle Performance vorhersagen und auf Details verzichten. Weiterhin werden fünf
Quartale beplant, die keinerlei Verbindung mit der Vergütung aufweisen und somit frei von
155 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 107f. 156 Ebd., S. 483. 157 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (2003a), S. 49. 158 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 112. 159 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (2003a), S. 49f.
48
Meinungen, Manipulationen und Verhandlungen sind, so dass sich die Prognosequalität
gegenüber vorherigen Planungsprozessen deutlich verbesserte.
Abb. 12: Beyond Budgeting beim Chemiekonzern Borealis
Quelle: eigene Darstellung in Anlehnung an Pfläging, N. (2003b), S . 192.
Das operative Kostenmanagement wird mit der Prozesskostenrechnung gemanagt, so dass die
Mitarbeiter verständlicher nachvollziehen und kontrollieren können wie, wo und warum Kosten
entstehen. Über Benchmarks erfolgt der Vergleich mit anderen Fabriken und Unternehmen.
Weiterhin werden die Prozesskosten auf Produkte und Kunden zugeordnet, um Rentabilitäten
besser steuern zu können. Im Rahmen der Leistungsmessung arbeitet Borealis mit der BSC. In
Bezug auf die finanzielle und nicht finanzielle Performance Messung gibt es im ersten Fall einen
Indikator „Relative Finanzielle Performance“ im Vergleich zum Wettbewerb und im zweiten
einen „Wertschöpfungs“-Indikator, der sich im Unternehmenswert widerspiegelt und als
langfristiger Anreiz den Top-Managern dient. Das letzte Element bezieht sich auf die
Ressourcenallokation, welche auf zentrale Kapitalbudgets verzichtet und die Entscheidung
sowie Kontrolle in die Hände kundennaher Manager und Teams legt.160
Im Gegensatz zu den Handelsbanken findet bei Borealis keine explizite Dezentralisierung statt,
lediglich eine Verlagerung von Entscheidungen in die Geschäftseinheiten und der Ausbau
dezentraler Autonomie und Verantwortung. Borealis kann als Beispiel für Unternehmen dienen,
160 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 110f.
Rolling Forecast • Aktualisierung jedes Quartal • 5 Quartale Vorausschau
Fixkosten -Toolbo x • ABM/ Product Costing • Verbesserung im Verständnis der
Kosten durch Benchmarks • Kostenkontrolle pro Produkt und
Kunde
Balanced Scorecard • Finanzielle/nicht finanzielle
Indikatoren • Verknüpfung mit der Strategie • Finanzielle & marktbezogene Ziele
Ressourcen -Invest -Toolbox • Trend-Reporting und Forecast für 10
Quartale • Dezentralisierte Entscheidungen • Wo nötig: Rahmenvorgaben
Jährlicher Forecast Finanzielle Ziele und Messung
Begrenztes Ver - ständnis der Kosten
Jährlicher Investplan
Budget
Ressour cen-Allokation
Performance Management
Finanzielle Planung
Operatives Kosten-
Management
49
die bereits mit verschiedenen Tools experimentiert haben und Investitionen in neue Systeme
und Prozesse, aber ohne Erfolg und Wirkung, getätigt haben.161
4.5. Chancen und Risiken des Beyond Budgeting Model ls
Die bereits dargestellten Einzelprinzipien der Dezentralisierung und der adaptiven Prozesse
sind in ihrem Neuigkeitsgrad keineswegs unbekannt, jedoch wurden sie vorher noch nicht zu
einem Modell beziehungsweise zu einer Alternative so zusammengefasst wie im Beyond
Budgeting Modell. Ob die Balanced Scorecard als Früherkennungssystem, die dezentrale
autonome Entscheidung oder interne Märkte, sie werden in der Praxis mehr oder weniger
schon vielfach genutzt.162 So weist A. Hopwood bereits 1974 darauf hin, dass das Dilemma
zwischen einer guten Prognose und der Motivation gelöst werden muss.163
Was die empirische Rechtfertigung des Beyond Budgeting Modells geht, so kann man sich
nicht alleine auf die Studie von Hope und Fraser stützen, welche einen positiven
Zusammenhang zwischen dem Einsatz des Konzeptes und dem Unternehmenserfolg
ausweisen. Sie ist aufgrund der gemachten Stichproben und methodischen Schwachpunkte
kaum aussagekräftig. Weiterhin sei anzuführen, dass der Erfolg eines Unternehmens (z.B.
Svenska Handelsbanken) nicht nur auf einen einzelnen Grund zurückzuführen ist (hier Beyond
Budgeting Modell) und deshalb nicht als empirischer Nachweis gelten kann.164 Lediglich der
Wandel in einem Unternehmen von einer Misstrauenskultur hin zum Vertrauen sei empirisch
fundierbar, da in einer empirischen Erhebung 2003 bei 331 Unternehmen Weber, Schäffer und
Willauer zu dem Entschluss kommen, dass sich eine Vertrauenskultur signifikant positiv auf den
Unternehmenserfolg auswirkt.165 Zusammenfassend kann man sagen, dass noch für die
meisten der im Beyond Budgeting Modell gemachten Aussagen empirische Belegungen folgen
müssen.166
161 Ebd., S. 112. 162 Vgl. Weber, J./ Lindner, S. (2005), S. 239. 163 Vgl. Hopwood, A. (1974) S. 63-65 zit. nach Weber, J./ Lindner, S. (2005), S. 239. 164 Vgl. Weber, J./ Lindner, S. (2005), S. 239. 165 Vgl. Weber, J./ Schäffer, U./ Willauer, B. (2003), S. 47f. 166 Vgl. Weber, J./ Lindner, S. (2005), S. 239.
50
5. Betrachtung im Kontext kultureller Abhängigkeite n
5.1. Regionale Auffälligkeiten bei der Verbreitung
Kennzeichnend für den Ursprung des Beyond Budgeting sind die skandinavischen Länder, da
die überwiegende Zahl der Fallbeispiele (Svenska Handelsbanken, Volvo, IKEA, Borealis) aus
diesem Raum stammt. In diesem Kapitel wird auf diesen regionalen beziehungsweise
kulturellen Faktor im Zusammenhang mit der Implementierung des Beyond Budgeting
eingegangen. Ein Punkt hinsichtlich der Begründung der regionalen Entwicklung und
Verbreitung in Skandinavien könnte die Budgetforschung sein, welche sich vermehrt mit den
sozialen und verhaltenstheoretischen Einflüssen beschäftigt. So auch die Verfechter des
Beyond Budgeting, die einen grundlegenden Kultur- und Wertewandel fordern. Dieser
Forderung nachzukommen, fällt es sicherlich schwer, je stärker sich die angestrebte
Firmenkultur vom soziokulturellen Kontext der Mitarbeiter unterscheidet, da die
Unternehmenskultur nicht nur befolgt, sondern gelebt werden muss. Basis für die
nachstehenden Ausarbeitungen ist die Länderstudie von Hofstede.167
5.2. Hofstedes Studien als Ordnungsrahmen kulturell er Faktoren
Die von Hofstede zweimal durchgeführte Studie (116.000 auswertbare Fragebögen) baut auf
Untersuchungen im Jahre 1968 und 1972 auf und analysiert die Unterschiede im Denken und
sozialen Verhalten zwischen Mitgliedern von mehr als 50 modernen Staaten und Regionen.
Resultat dieser Untersuchungen sind fünf voneinander unabhängige Dimensionen und
vorhersagbare Auswirkungen auf menschliches Denken, Fühlen und Handeln im Rahmen des
gesellschaftlichen und geschäftlichen Lebens. Zuerst sollen die fünf Dimensionen näher
erläutert werden (vergleiche hierzu Abbildung 13).168
Die Dimension “Uncertainty Avoidance“ (Unsicherheitsvermeidung) beinhaltet den kulturellen
Einfluss auf die Menschen wie sie sich in unbekannten, unsicheren und überraschenden
Situationen unwohl fühlen und ihnen auszuweichen versuchen.169 Durch Technologien, Gesetze
oder Religionen (auf Organisationsebene durch Technologien, Regeln und Ritualen) versucht
die Gesellschaft deshalb die Ungewissheit zu bekämpfen. Diese Dimension erlaubt
Vorhersagen über das Regelungsbedürfnis, die Möglichkeit, Verantwortung zu delegieren, das
167 Vgl. Lingnau, V./Mayer, A./ Schönbohm, A. (2004), S. 10. 168 Vgl. Hofstede, G. (2001), S. 21ff.. 169 Ebd., S. 145.
51
Bedürfnis zu wissen, was „richtig“ und was „falsch“ ist und andere Aspekte, die mit Unsicherheit
im weitesten Sinne zu tun haben.170
Abb. 13: Die fünf Dimensionen nach Hofstede
Quelle: eigene Darstellung in Anlehnung an Lingnau, V./ Mayer, A./ Schönbohm, A. (2004), S. 11.
„Individualism“ (Individualismus) als zweite Dimension und als Gegenstück zum „Collectivism“
beschreibt das Ausmaß, in dem Mitglieder einer Gesellschaft sich primär um sich selbst und
das eigene Wohlergehen (eigene Familie, Freunde) sorgen. Es geht darum, inwieweit man
gewohnt ist, von und für größere Gruppen zu leben, d.h. in individualistischen Gesellschaften
erleben anders geprägte Menschen eine geringe Bereitschaft an das „große Ganze“ (z.B. die
Firma, das Gesamtwohl) zu denken. Da ergibt sich das Gesamtwohl zusätzlich dadurch, dass
jeder für sein eigenes Wohlergehen sorgt.
Die „Long-Term Orientation“ (Langfristorientierung) versus „Short-Term Orientation“
(Kurzfristorientierung) hat vor allem mit der Langfristigkeit wirtschaftlicher Strategien zu tun. Es
geht hier grob um Voraussagen bezüglich der Grundüberzeugungen im betreffenden Land und
170 Vgl. Lingnau, V./Mayer, A./ Schönbohm, A. (2004), S. 11f.
Power Distance
Uncertainty avoidance
Individualism
Long-term orientation
Masculinity
52
um besonders wahrscheinliche interkulturelle Konflikte in Anbetracht der Differenzen zwischen
zwei oder mehrerer Kulturen.171
Die „Power Distance“ (Machtdistanz) beschreibt das Ausmaß, in dem weniger mächtige
Mitglieder einer Gesellschaft, einer Institution oder Organisation akzeptieren, dass Macht und
Einfluss ungleich verteilt sind. Diese Dimension erlaubt vor allem Vorhersagen über den
erwarteten Führungsstil.
Die Dimension der „Masculinity“ (Maskulinität) ist im Unternehmen vor allem für
unterschiedliche Formen von Motivation relevant, denn typische männliche Ziele der Arbeitswelt
sind nach Hofstede Fortschritt, Beförderungen, hohes Einkommen, Ansehen und Anerkennung.
Im Gegensatz dazu streben die Frauen mit ihrer eher weiblichen Weichheit und
Gefühlsbezogenheit nach einer freundlichen Atmosphäre, Arbeitsplatzsicherheit und einer
guten Zusammenarbeit. Bezogen auf die ganze Gesellschaft oder Organisation bedeutet
Masculinity ein Maß dafür, wie stark die Organisation von männlichen Verhaltensmustern
geprägt ist und diese zu weiblichen Verhaltensmustern dominant gesehen wird.
Um zu bewerten wie stark die jeweiligen Eigenschaften der Dimensionen im betrachteten Land
ausgeprägt sind, ermittelt Hofstede zu jeder Dimension einen Indexwert, der sich zwischen 0
und 100 bewegt (nicht mit Prozentangaben zu vergleichen).172 Nun wird auf Basis dieser
Indexwerte das Beyond Budgeting Modell den jeweiligen Indexwerten zugeordnet, um
anschließend einen Vergleich des Modells mit den jeweiligen Länderprofilen durchführen zu
können.
5.3. Einordnung der Beyond Budgeting - Prinzipien i n den
Ordnungsrahmen
Die zwölf Prinzipien des Beyond Budgeting Modells lassen sich nicht vollständig
beziehungsweise eindeutig in den Ordnungsrahmen von Hofstedes fünf Dimensionen
einordnen. Vielmehr kann die Bestimmung der Indexwerte innerhalb gewisser Grenzen
erfolgen. Zudem kommt hinzu, dass eine Unternehmenskultur nicht nur durch die Beyond
Budgeting Prinzipien bestimmt werden kann, da auch andere Faktoren eine Rolle spielen.173
In Bezug auf die Unsicherheitsvermeidung ergibt sich ein Indexwert zwischen 20 und 30, da mit
der Einführung des Modells radikale Umstrukturierungen im bisherigen Planungs- und
Kontrollsystem erfolgen müssen, so dass sich eine beachtliche Komplexität entfalten kann.
171 Vgl. Hofstede, G. (2001), S. 359ff. 172 Vgl. Hofstede, G. (2001), S. 87. 173 Vgl. Lingnau, V./Mayer, A./ Schönbohm, A. (2004), S. 14.
53
Zudem kommt die Forderung nach weit reichenden Entscheidungsbefugnissen für alle
Mitarbeiter und Kontrolle auf Basis offener und transparenter Informationssysteme. Aufgrund
des hohen Empowerment der einzelnen Mitarbeiter bei gleichzeitig umfangreicher
Teamorientierung bei Entscheidungsprozessen und Ergebnisverantwortung sowie Vergütung ist
beim Individualism-Index von einem Wert zwischen 70-80 auszugehen. Was die Long-Term
Orientation angeht, so könnte man aufgrund des Verzichts der Beyond Budgeting Verfechter
auf eine ex post Entwicklung, (keine weit in die Zukunft schauende Entwicklung, sondern
reaktionsschnelle, kennzahlenbasierte Unternehmenssteuerung mit adaptiven Zielen und
Prozessen) von einem niedrigen Wert ausgehen. Dagegen spricht aber der radikale Einbruch in
eines der ältesten Systeme der Unternehmenssteuerung, der Budgetierung, und somit kein
Festhalten an der Tradition. Eine Vergütung auf Basis von Vergangenheitswerten ist ebenfalls
negativ zu bewerten, deshalb geht man hier von einem Wert zwischen 20 und 30 aus. Weiterhin
ist hinsichtlich der Power Distance auch ein Wert in diesem Bereich anzusetzen, also zwischen
20 und 30. Die Bedeutung der Teams und Abgabe von Managerkompetenzen an die Mitarbeiter
steht vor dem Hintergrund der unterstellten Verhaltensweisen wie Machtstreben und Einfluss
ausüben vordergründig im Beyond Budgeting Modell. Zuletzt ist beim Beyond Budgeting die
gerade angesprochene Teamorientierung im Gegensatz zur starken Ich-Bezogenheit
männlicher Arbeitsziele wie Anerkennung und Beförderung mit einem Masculinity-Index im
Bereich zwischen 10 und 20 anzusetzen.
5.4. Vergleich des Kulturprofils mit den verschiede nen
Industrienationen
Auf Basis dieser Indexwerte lässt sich nun grafisch ein Ländervergleich (in Bezug auf die fünf
Dimensionen UAI, MAS, IDV, PDI und LTO) vornehmen, zu dem Schweden als Repräsentant
für die skandinavischen Länder, Japan als Repräsentant für den asiatischen Raum,
Deutschland als stärkste Wirtschaftsnation Europas, Vereinigte Staaten von Amerika als
bedeutendste Wirtschaftsnation der Welt herangezogen werden.
Grafisch dargestellt (vergleiche hierzu Abbildung 14) ist unschwer zu erkennen, dass Japan
stark unterschiedlich zu den anderen Nationen ist. Hinsichtlich der Unsicherheitsvermeidung
liegt der Wert bei Japan bei 92 während Schweden einen Wert von 29 aufweist und somit dem
Beyond Budgeting Modell sehr nah kommt. Die Werte von Deutschland und den USA liegen
dazwischen. Beim Individualism-Index liegen die Werte von Deutschland, USA und Schweden
zwischen den Werten 67 (Deutschland) und 91 (USA), wobei auch wieder hier Japan mit 47
einen relativ kleinen Wert aufweist. Auch an dieser Stelle kommt Schweden dem Beyond
Budgeting Modell wieder sehr nahe.
54
Eine beinahe Identität (Wert zwischen 30 und 35) bezüglich der Langfristorientierung herrscht
bei Deutschland, USA und Schweden im Gegensatz zu einem hohen Wert von 80 bei Japan.
Beyond Budgeting wird an dieser Stelle zwischen 20 und 30 angesetzt, somit ist Schweden
diesem wieder am nächsten. Bei der Machtdistanz unterscheiden sich die Länderprofile nicht
wesentlich voneinander. Werte zwischen 31 (Schweden) und 54 (Japan) sind zu verzeichnen
und auch an dieser Stelle kommt Schweden dem Beyond Budgeting Ideal am nächsten. Die
stärksten Unterschiede jedoch treten bei der Maskulinität auf. So ergibt sich für Schweden ein
Wert von 5, welcher sogar unter dem des Beyond Budgeting liegt, und für Japan ein Wert von
95. Deutschland und USA liegen über dem Mittelwert und folglich weit vom Beyond Budgeting
Ideal entfernt.174
Abb. 14: Vergleich Länderprofile vs. Beyond Budgeting
Quelle: eigene Darstellung in Anlehnung an Lingnau, V./ Mayer, A./ Schönbohm, A. (2004), S. 17.
174 Vgl. Lingnau, V./ Mayer, A./ Schönbohm, A. (2004), S. 15ff.
PDI
UAI
IDV
LTO
MAS
Schweden BRD USA Japan Be yond Budgeting
100
50
60
70
80
90
10
20
30
40
55
Zusammenfassend lässt sich feststellen, dass das Kulturprofil Schwedens am ehesten dem des
Beyond Budgeting nahe kommt, auch wenn es nicht in allen Dimensionen den Idealwert
aufweist. Deutschland und USA weisen weitestgehend gleiche Werte auf (außer IDV, UAI) und
sind auch in einigen Punkten Beyond Budgeting ähnlich (IDV, LTO und PDI), jedoch sind auch
bedeutsame Einbrüche in der Unsicherheitsvermeidung und der Maskulinität zu verzeichnen,
welche die kulturelle Kompatibilität mit Beyond Budgeting in Frage stellen. Als das genaue
Gegenstück der Beyond Budgeting Unternehmenskultur kann aber Japan bezeichnet werden,
da in allen fünf Dimensionen die Werte am weitesten entfernt liegen.
5.5. Bewertung der Ergebnisse
Die Unternehmenskultur ist aber nicht zwingend ein Spiegelbild der Landeskultur, sondern wird
durch Ziele, Vorgaben der Geschäftsleitung und ein Vorleben durch die leitenden Mitarbeiter
bestimmt. Die Angestellten werden nach den Anforderungen und Bedürfnissen des
Unternehmens ausgewählt und sind somit nicht notwendigerweise repräsentativ für die
gesamte Bevölkerung. „Die vielfältigen Verflechtungen der weit diversifizierten
Unternehmenseinheiten und der internationalen Kundschaft erweitern das nationale Spektrum
um globale Aspekte.“ Demnach treten nationale Einflüsse gegenüber der Unternehmenskultur
in den Hintergrund.
Die Prinzipien des Beyond Budgeting sind folglich nicht zwingend notwendig mit der Kultur
eines Landes. Allerdings sind es gerade die skandinavischen Länder, die erste erfolgreiche
Umsetzungen des Beyond Budgeting Modells realisiert haben und Übereinstimmungen mit den
BB-Prinzipien aufweisen. Auf der anderen Seite erfordert der Wechsel von der „klassischen“
Budgetierung hin zum Beyond Budgeting einen gewissen Wertewandel, so dass man die
Unternehmenskultur nicht völlig losgelöst von nationalen Einflüssen sehen kann, auch wenn die
nationale Kultur nicht eindeutig der gelebten Unternehmenskultur entspricht. Das bedeutet,
dass ein Abgleich der Unternehmenskultur mit den BB-Prinzipien umso leichter fällt je
kompatibler die vorherrschende Unternehmenskultur, die nationale Kultur und die fiktive BB-
Kultur ist.175
175 Vgl. Lingnau, V./ Mayer, A./ Schönbohm, A. (2004), S. 18f.
56
6. Allgemeine Bewertung der Ansätze
6.1. Konzeptionelle Sicht
Wie bereits im zweiten Kapitel angeführt, gibt es im Zusammenhang mit der Budgetierung
beziehungsweise mit der Planung drei entscheidende Funktionen, welche die zwei Ansätze
Better Budgeting und Beyond Budgeting als Alternativen zur „klassischen“ Budgetierung
erfüllen sollten, um dem Anspruch eines sinnvollen Steuerungsmodells nachkommen zu
können. Deshalb werden im Folgenden alle drei Budgetierungsansätze im Hinblick auf ihre
Eignung zur Prognose, Koordination und Motivation bewertet.
6.1.1. Eignung zur Prognose
Die Prognose wird durch die Komplexität und die Dynamik eines Unternehmens und seines
Umfeldes bestimmt und hängt folglich mit der zu bestimmenden Unsicherheit der Zukunft ab.
Zur Komplexität zählt die Unternehmensgröße sowie die Heterogenität innerhalb (z.B. Zahl
unterschiedlicher Fertigungsprozesse) und außerhalb des Unternehmens (z.B.
Verschiedenartigkeit der Märkte, Kundengruppen und Wettbewerber). Interne oder externe
Veränderungen, denen die Unternehmung unterliegt, bestimmen den Grad der Dynamik.
Abb. 15: Einordnung der Konzepte anhand ihrer dominanten Prognoseinstrumente
Quelle: eigene Darstellung in Anlehnung an Weber, J/ Lindner, S. (2 005), S. 242.
Dyn
amik
nied
rig
mitt
el
hoch
Komplexität
niedrig mittel hoch
1. Prognose auf Basis der Vergangenheit und fallweiser Anpassung (Extrapolation bzw. Fortschreibung)
2. Subjektive Einschätzung (z.B. über Expertenurteil(e))
Prognose auf Basis analytischer Planung
3. Prognose ohne Kenntnis der Eintrittswahrscheinlichkeiten einzelner Parameter (z.B. Simulation)
4. „Prognose mit der Glaskugel“
“ Klassische “Budgetierung
Better Budgeting
Beyond Budgeting
57
Je größer also demnach die Komplexität und die Dynamik in einem Unternehmen, desto größer
wird die Unsicherheit beziehungsweise die Höhe der Wissensdefizite über die
Zukunftsentwicklungen. Um den Unsicherheitsfaktor der Prognose in Bezug auf die drei
Budgetierungsansätze weiter analysieren zu können, wird eine Einteilung der Unsicherheit in
vier Gruppen vorgenommen (vergleiche hierzu Abb. 15).176
Prognose auf Basis der Vergangenheit und fallweiser Anpassung
In der ersten Stufe der Unsicherheit erfolgt die Prognose auf Basis von Vergangenheitswerten
und fallweiser Anpassung (Extrapolation oder Fortschreibung). Auf solche fortgeschriebene
oder angepasste Vergangenheitswerte greift meistens die „klassische“ Budgetierung zurück,
welche aber nur in stabilen Umfeldern effizient und brauchbar ist. Die Dynamik (im Gegensatz
zur Komplexität, welche sehr hoch sein darf) ist hierbei niedrig und somit auch die
Wissensdefizite über die zukünftige Entwicklung, so dass sich eine umfangreiche Prognose
leicht erstellen lässt. Ein einzelnes Szenario bildet die Zukunft ausreichend exakt ab, so dass
die Eintrittswahrscheinlichkeit im Idealfall eins entspricht.
Prognose auf Basis analytischer Planung und Subjekt ive Einschätzung
Wenn die Komplexität steigt, aber diese sich durch eine höhere Planungsintensität (intensivere
Informationssuche und verstärkte Analyse der Informationen) abfangen lässt, dann befindet
sich das Unternehmen in der zweiten Stufe der Unsicherheit. Um dieser höheren Effektivität
nachkommen zu müssen, muss man die Ressourcen erhöhen oder aber sich auf besonders
wichtige Elemente konzentrieren. Durch diese Möglichkeiten sowie durch Verfahren der
analytischen Planung baut dementsprechend das Better Budgeting auf.
Prognose ohne Kenntnis der Eintrittswahrscheinlichk eiten einzelner Parameter
Steigt aber die Komplexität in Verbindung mit einer höheren Dynamik, wirkt sich dies deutlich
negativ auf die Prognosemöglichkeit aus. Bei konstanten Ressourcen bedeutet das, dass die
benötigten Informationen entweder nicht rechtzeitig (durch die Dynamik verkürzten Zyklen) oder
nicht in erforderlichen Intensität beschafft werden können. Die Möglichkeit, die Komplexität mit
mehr Ressourcen abzufangen ist nicht mehr gegeben. Lediglich in weniger komplexen
Bereichen lassen sich Szenarien bei mittlerer bis hoher Dynamik näherungsweise ermitteln.
Hier greift das Beyond Budgeting mit Expertenurteilen beziehungsweise mit Simulationen, da
176 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 240f.
58
analytisch ermittelte (Kosten-) Funktionen, welche auf Erfahrungswerten basieren, in
dynamischen Umfeldern einfach viel zu schnell veralten.177
Prognose mit der Glaskugel
In der vierten Stufe der Unsicherheit ist die Komplexität und/oder die Dynamik so hoch, dass
keine Basis mehr für ernst zu nehmende Prognosen besteht. Charakteristisch wird dieser Fall
auch als „Prognose mit der Glaskugel“ bezeichnet.178 Zusammenfassend lässt sich feststellen,
dass je dynamischer das Umfeld ist, desto stärker wird das Beyond Budgeting Modell
bevorzugt. In weniger dynamischen, aber mehr komplexeren (bei Verbundeffekten) hingegen
die „klassische“ Budgetierung. Dazwischen liegt das Better Budgeting, welches sowohl mit
einem gewissen Maß an Komplexität wie einer mittleren Dynamik der Prognosegüte gerecht
wird.179
6.1.2. Eignung zur Koordination
Die „klassische“ Budgetierung und das Better Budgeting setzen auf die Koordination mit
Plänen. Hope und Fraser hingegen fordern beim Beyond Budgeting eine Koordination durch
Selbstabstimmung auf einem internen Markt.180 Dies sind nur zwei Varianten der vier
unterschiedlichen Koordinationsmechanismen. Zwei weitere sind die Koordination durch die
persönliche Weisung sowie durch Programme (vergleiche hierzu Abbildung 16).181
Die Effektivität und Effizienz der einzelnen Ausprägungen lässt sich auch an dieser Stelle in den
Kontext der Komplexität und Dynamik bringen und wird in Bezug auf die vier
Koordinationsformen Programme, persönliche Weisung, Selbstabstimmung und Pläne
nachstehend kurz erläutert.
Persönliche Weisung und Selbstabstimmung
Betrachtet man die personenbezogenen Koordinationsformen (persönliche Weisung und
Selbstabstimmung), so zeichnen sich diese durch eine hohe Flexibilität aus, was wiederum eine
hohe Akzeptanz der Dynamik bedeutet. Bei geringer Komplexität bedeutet das eine hohe
Effektivität sowie hohe Effizienz. Hier greift das Beyond Budgeting Modell mit seiner Forderung
nach einer Koordination durch Selbstabstimmung.
177 Ebd., S. 243f. 178 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 242. 179 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 244. 180 Vgl. Hope, J. /Fraser, R. (2003), S. 74f. 181 Vgl. Kieser, A./ Kubicek, H. (1992), S. 103ff zit. nach Weber, J./ Lindner, S. (2005), S. 244.
59
Abb. 16: Koordinationsmechanismen
Quelle: eigene Darstellung in Anlehnung an Weber, J/ Lindner, S. (2 005), S. 248.
Steigt die Komplexität aber an, so stoßen die Führungskräfte an ihre Grenzen und sind
überlastet (Effektivitätsverlust). Im Falle der Selbstabstimmung bedeutet das ein deutliches
Ansteigen des Aufwands zur Lösungsfindung und Entstehen einer gewissen Spezifität (als
Form der Komplexität) im Hinblick auf die zu koordinierenden Transaktionen (Effizienzverlust)
im Vergleich zur hierarchischen Koordination.
Programme und Pläne
Die unpersönlichen Koordinationsformen Programme und Pläne sind aufgrund ihrer
analytischen Fähigkeiten robust gegen die Komplexität, können aber schwer mit Dynamik
umgehen (geringe Änderungsrate muss vorhanden sein). Die „traditionelle“ Budgetierung und
auch das Better Budgeting greifen auf diese Koordinationsformen zurück. Das Better Budgeting
erfordert hierbei im Gegensatz zur „klassischen“ Budgetierung aber aufgrund von
Aufwandsgründen eine geringere Komplexität und ist auch gegen eine zu hohe Dynamik
anfällig.
Wie daran unschwer zu erkennen ist, besteht ein so genannter „Trade-Off“ zwischen
Komplexität und Dynamik, das heißt beides lässt sich nicht auf einmal erreichen. Es entsteht
ein Bereich eines „Koordinationsversagens“, welchen die Unternehmen vermeiden sollten.
Dyn
amik
mitt
el
hoch
Komplexität
niedrig mittel hoch
Programme (Bürokratie)
Persönliche Weisung
Selbstabstimmung
Pläne (Budgets)
nied
rig
Beyond Budgeting
Better Budgeting
“Klassische“Budgetierung
Bereich des Koordinationsversagens
60
Welche Koordinationsform sie jedoch wählen ist von der Komplexität und Dynamik innerhalb
und außerhalb des Unternehmens abhängig. Eine optimale Lösung gibt es aber nicht, nur
Richtungsweisungen.
6.1.3. Eignung zur Motivation
Hinsichtlich der Motivationsfunktion in Bezug auf die drei Budgetierungsalternativen kann man
vier Aspekte unterscheiden. Dabei handelt es sich um die Anreizart (intrinsisch versus
extrinsisch), die Anreizbemessungsgrundlage (Individual- versus Gruppenleistung), die Zielart
(absolut und intern versus relativ und extern) und die Ziel-Anreiz-Koppelung (über Benchmarks
oder über Stretch Goals), auf die im Folgenden eingegangen wird.182
Anreizart
Leistungsanreize können intrinsischer (aus sich selbst heraus, aus dem Inneren heraus) oder
extrinsischer (von außen zugeführte Anreize) Art sein und sind als Anregungsbedingungen zu
verstehen, welche die Motive der Mitarbeiter am Arbeitsplatz aktivieren sollen. Von Mitarbeiter
zu Mitarbeiter sind diese Motive jedoch unterschiedlich, so dass hier „richtig zu liegen“ sehr
bedeutsam für den Unternehmenserfolg sein kann.
Intrinsische Anreize sind immer immaterielle, während extrinsische materiell oder immateriell
sein können. Positive Wirkungen erzielt man bei beiden Ansätzen, jedoch kann es sein, dass
ursprünglich intrinsische Anreize durch extrinsische ersetzt werden müssen, um ein Verhalten
oder eine Leistung zu erbringen und andersherum. Grundsätzlich aber kann man sagen, dass
intrinsische Anreize, wie z.B. die Gestaltung der Arbeitsaufgabe, in dem beschleunigten
Wertewandel in der Gesellschaft mehr Beachtung finden. „Neben der Entlohnung, die weiterhin
einen hohen Stellenwert besitzt, soll die Arbeit Spaß machen und Sinn vermitteln.“183 Weiterhin
stellt eine extrinsische Motivation eine gewisse Leistungsmessung voraus, welche in
dynamischen und komplexen Umfeldern kaum zuverlässig ist und somit sind intrinsische
Anreize (in Form entsprechender Gestaltung des Arbeitsplatzes) vorteilhafter. Sie passen sich
schnell genug neuen Herausforderungen an und werden auch komplexen Situationen gerecht.
Vor diesem Hintergrund entsprechen Better Budgeting und Beyond Budgeting der intrinsischen
Motivation, weil sie eine starke Dezentralisierung sowie Selbstkontrolle im Gegensatz zur
„klassischen“ Budgetierung anstreben und diese im Kontext mit der Dynamik und Komplexität
eine wichtigere Rolle spielen.
182 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 249. 183 Henktze, J./ Kammel, A./ Lindert, K. (1997), S. 177.
61
Jedoch können in stabilen und überschaubaren Kontexten extrinsische Anreize sinnvoller sein.
Zusätzlich kommt noch die individuelle Einstellung der Mitarbeiter, so dass auch bei mehr
Entscheidungsfreiheit nicht die vom Unternehmen gewünschte Arbeitsleistung erreicht werden
muss.184
Anreizbemessungsgrundlage
Der zweite Aspekt ist die Anreizbemessungsgrundlage, welche zum einen eine individuelle
Leistung als Maßstab annimmt und zum anderen eine Gruppenleistung.
In der „klassischen“ Budgetierung war bisher in den meisten Unternehmen die
Bonusgewährung auf Basis individueller Leistung weit verbreitet. Das Beyond Budgeting
hingegen bevorzugt die Basis kollektiver Erfolgsmaße, welche aber gewisse Probleme mit sich
bringen. Das Problem des „Trittbrettfahrers“ betrachtet die Gruppenleistung als ein so
genanntes öffentliches Gut, das heißt der Anreiz des Einzelnen, den eigenen Beitrag für die
Gruppe zu leisten, wird reduziert. Da aber jeder aufgrund der Gruppenbemessungsgrundlage
von der Reputation des Unternehmens profitiert, kommen sie in den Genuss des „öffentlichen
Guts“.185 Das zweite Problem wird als das „soziale Faulenzen“ bezeichnet. Darunter ist die
Reduktion der Anstrengungsbereitschaft mit steigender Gruppengröße zu verstehen.186
Beide Schwierigkeiten aber können in dynamischen und komplexen Umfeldern sinnvoll sein,
denn komplexe Aufgaben kann man meistens nur in einer Gruppe lösen und eine
unterschiedliche Vergütung im Team ist dauerhaft gesehen „Gift“.187 Auch wenn man individuell
bewerten wollte, so lässt sich die individuelle Leistung nur allzu schwer messen.
Zielart
Ein weiterer Aspekt im Rahmen der Motivationsfunktion ist der Vergleich der absoluten,
internen mit relativen, externen Zielen. Hierbei wird die Motivation aus der Sicht der Effektivität
und der Effizienz betrachtet. Die Effektivität ist gegeben, wenn die Ziele so gestaltet sind, dass
der maximale Wille zur Zielerreichung hergestellt ist. Dieser Wille hängt von vier Faktoren ab:
der Schwierigkeitsgrad des Ziels (Zielhöhe), die Akzeptanz des Ziels durch den Akteur, die
Exaktheit des Ziels und die Verpflichtung zum Ziel.188
Die Leistung steigt (fast linear) mit der Zielhöhe bis zu einem so genannten
motivationsoptimalem Ziel an. Ab diesem wird aber kein Leistungszuwachs mehr erzielt,
184 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 250. 185 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 252. 186 Vgl. Schäffer, U. (2001), S. 99. 187 Vgl. Pfeffer, J. (1998), S. 115 zit. nach Weber, J./ Lindner, S. (20054), S. 252. 188 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 253.
62
sondern eher eine Leistungsreduktion, da das Individuum an dieser Stelle an seine Grenzen
stößt. Dieser Fall kann für absolute wie auch für relative Ziele eintreten. In dynamischen
Umfeldern jedoch stellt ein absolutes Ziel einen eventuell höheren Schwierigkeitslevel dar, weil
das Ziel einmal fix gesetzt wurde und sich nicht den Umfeldveränderungen anpasst (zum
Beispiel Branchenentwicklung). Ein einmal gesetztes relatives Ziel aber behält seinen
Schwierigkeitsgrad, weil es zum Beispiel relativ zum Branchendurchschnitt erreicht werden soll.
Eine Gefahr beim Vergleich der relativen Ziele innerhalb einer Branche besteht allerdings, wenn
sich ein Unternehmen mit schlecht wirtschaftenden Wettbewerbern misst und dementsprechend
schlechte Ziele anstrebt, obwohl das Ergebnis relativ eher gut scheint. Voraussetzung für die
Vorteile relativer Ziele in dynamischen Situationen ist also die Leistung des Konkurrenten als
akzeptablen Referenzmaßstab. Nicht zu vernachlässigen ist jedoch auch der Aufwand, den
man ständig mit so genanten Benchmarks und deren Aktualisierung hat.189
Die Akzeptanz des Ziels wird bei relativ vorgegebenen Zielen von den betroffenen Mitarbeitern
eher bejaht als bei absoluten.190 Hintergrund für dieses Verhalten besteht in der
Kontrollüberzeugung und im Konkurrenzverhalten von Menschen. Was die Kontrollüberzeugung
betrifft, so ist der Mitarbeiter umso mehr motiviert, je mehr er „Herr der Lage“ (interne
Kontrollüberzeugung) ist und bedeutsam am Unternehmenserfolg mitwirkt, anstatt keinen
nennenswerten Einfluss auf das Ergebnis seines Handels zu besitzen (externe
Kontrollüberzeugung). Von oben vorgegebene absolute Ziele, die sich der Umweltdynamik nicht
anpassen, vermitteln dem Mitarbeiter den Eindruck, der Erfolg werde extern beeinflusst.
Gegensätzlich aber hierzu die relativen Ziele, an dessen Erfolg der Mitarbeiter mit seinen
Handlungen verantwortlich ist. Folglich werden die relativen Ziele aufgrund der internen
Kontrollüberzeugung eher akzeptiert als die absoluten Ziele. Das Konkurrenzverhalten trägt
ebenso zu dieser Akzeptanz bei, aber nur solange die Benchmarks die Umweltentwicklungen
und Handeln der Mitarbeiter nachvollziehbar widerspiegeln können (ohne Sondereinflüsse und
bestimmte Risiken). Das unterschwellige Konkurrenzverhalten bewirkt, dass der Verweis auf
bestimmte Ergebnisse anderer Abteilungen oder Unternehmen zu einem „Wettkampfgeist“ und
folglich indirekt zur höheren Akzeptanz der (wettbewerbsorientierten) Ziele führen.191
Weiterhin bedeutet der Übergang von absoluten zu relativen Zielen eine Abnahme der
Zielexaktheit und somit die Gefahr einer Leistungsreduktion, da man mit festen Größen als
Zielsetzung (z.B. Umsatz soll 10 Millionen € betragen) mehr Präzision bekommt als mit einer
Aussage, die besagt, dass man seinen Umsatz beziehungsweise Gewinn maximieren soll.
189 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 253f. 190 Vgl. Hope, J./ Fraser, R. (2003a), S. 62. 191 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 254f.
63
Zusammenfassend aus den gerade beschriebenen Ausführungen zur Zielart lässt sich ableiten,
dass in statischen Umfeldern beziehungsweise in niedriger Dynamik absolute Ziele am
effizientesten sind, da sie bei gleicher Effektivität weniger Ermittlungsaufwand benötigen und
andersrum (Effizientvorteil). Deshalb auch hier wieder die Aussage, dass Better Budgeting und
Beyond Budgeting hinsichtlich der Motivation beziehungsweise Zielsetzung in dynamischen
Umfeldern die besseren Alternativen darstellen. Was die Zielbestimmung angeht ist die
„klassische“ Budgetierung die günstigere Wahl, zumindest hinsichtlich der Zielermittlung.192
Ziel-Anreiz-Koppelung
Weiterhin (wie bereits im Kapitel „Adaptive Prozesse“ beschrieben) gibt es innerhalb des
Beyond Budgeting Ansatzes keine Ziel-Anreiz-Koppelung im Sinne einer Bonuszahlung bei
Zielerreichung, die vor der Jahresperiode vereinbart ist.193 Man orientiert sich hierbei an einem
so genannten Erwartungswert, der aber ex post erst bestimmt wird, das heißt nach Ende einer
Jahresperiode. Dieser Erwartungswert wird nicht von vornherein bestimmt, sondern im Rahmen
eines Peer Review Panels an der Leistung der Wettbewerber, des Markts oder auch der
Vorperiode festgelegt. Die Ziele werden vorab als schwer erreichbare Strech-Ziele vereinbart,
welche aber im Nachhinein nicht zur Leistungsmessung herangezogen werden (vergleiche
hierzu Abbildung 17).
Abb. 17: Erwartungswert bzw. „erwartete Leistung“ als Vergüt ungsbasis und Stretch Target im
Beyond Budgeting
Quelle: eigene Darstellung in Anlehnung an Weber, J./ Lindner, S. ( 2005), S. 256.
192 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 256. 193 Vgl. Hope, J./Fraser, R. /(2003a), S. 63.
Leistungs -verhalten
Zielhöhe bzw. Schwierigkeitsgrad
Erwartungswert Motivationsoptimales Stretch Target
64
Mittels dieser Vorgehensweise wird das Handlungsergebnis durch situative, zufällige Faktoren
(Dynamik, Komplexität) beeinflusst, welches der Mitarbeiter weniger beherrschen kann und der
Anreiz, seine Verpflichtung zur Zielerreichung an monetäre Anreize zu koppeln, entfällt. Wie
man erkennt hängt auch hier die Vorteilhaftigkeit wieder vom Kontext der Umweltdynamik ab.194
6.1.4. Gesamtbewertung aus konzeptioneller Sicht
Vorab ist zu sagen, dass es keine allgemeingültige Aussage hinsichtlich der Wahl einer
Alternative gibt. Festzuhalten ist jedoch, dass die „klassische“ Budgetierung in eher stabilen
Umfeldern beziehungsweise in geringerer Dynamik und in hoher Komplexität gewisse Vorteile
aufweist. Aufgrund ihrer Vollständigkeit, ihres Detailgrades in der Abbildung des Unternehmens
und ihrer Fortschreibungs- und Innenorientierung ist sie aber in dynamischen Kontexten nicht
so gut zur Prognose, Koordination und Motivation geeignet.
Das Better Budgeting versucht die Effekte der Dynamik durch eine fokussierte, weniger
detaillierte und marktorientierte analytische Neuplanung auf Effizienz und Effektivität
abzumildern, welche aber erst durch eine Verringerung der im Detail prognostizierbaren,
koordinierbaren und motivierbaren Teilbereiche und Stellen im Unternehmen erreicht werden
(Komplexitätsreduktion).
Im Umgang mit hoher Dynamik ist das Beyond Budgeting Modell aufgrund seines spezifischen
Koordinationskonzeptes in Form der Selbstabstimmung anstatt Pläne (=Budgets) und der
eingesetzten Prognose- und Motivationsinstrumente am besten von den drei Ansätzen
zweckmäßig. Mit einem steigenden Komplexitätsgrad stößt jedoch auch das Beyond Budgeting
Modell an seine Grenzen, so dass sich die Verbindung hohe Dynamik und hohe Komplexität
hier nicht mehr managen lässt. Zusammenfassend ergibt sich die folgende Einteilung der drei
Konzeptionen anhand ihrer Fähigkeit im Umgang mit der Komplexität und der Dynamik
(vergleiche hierzu Abbildung 18). Wie man aus der Darstellung unschwer erkennen kann,
befinden sich alle drei Konzepte im „grünen Bereich“. Grund hierfür liegt in der unmöglichen
Effektivität und Effizienz hinsichtlich Prognose, Koordination und Motivation im „roten Bereich“
(hohe Dynamik bei gleichzeitig hoher Komplexität). Die Prognose im roten Bereich entspricht
der „Prognose mit der Glaskugel“, das heißt also es lassen sich nur normative Aussagen über
die Zukunft treffen. Hinsichtlich der Koordination (persönliche Weisungen, Programme, Pläne
und Selbstabstimmung) kann keine geeignete Form gewählt werden und kann als
Koordinationsversagen bezeichnet werden.
194 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 257f.
65
Abb. 18: Gesamtbewertung der unterschiedlichen Ansätze aus konzepti oneller Sicht
Quelle: eigene Darstellung in Anlehnung an Weber, J./ Lindner, S. (2005), S. 258.
Was die Motivation angeht, so könnte diese rein theoretisch möglich sein (normative Ziele,
große Freiheiten), aber schnell würden die Mitarbeiter dahinter kommen, dass aufgrund des
Koordinationsversagens eine Zielerreichung kaum möglich ist. Schlussfolgerung aus diesem
Kapitel ist, dass Unternehmen den roten Bereich tunlichst vermeiden sollten und sich im grünen
Bereich zu bewegen versuchen.195
6.2. Implementierungssicht
6.2.1. Personale Implementierungsaspekte
In Bezug auf die personellen Implementierungsaspekte werden Controller aus der Sicht der
„klassischen“ Budgetierung eher als nüchtern, objektiv, sich an Zahlen und reflexiven Kalkülen
orientierend und zum Teil eher bremsend beschrieben. Die Manager hingegen werden eher als
emotional, treibend und sich an intuitiven Einschätzungen orientierend dargestellt.196
195 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 259f. 196 Vgl. Deyhle, A. (1997), S. 145f. zit. nach Weber, J./ Lindner, S. (2005), S. 260.
Dyn
amik
nied
rig
mitt
el
hoch
Komplexität
niedrig mittel hoch
“Klassische“Budgetierung
Better Budgeting
Beyond Budgeting
„roter Bereich“
„grüner Bereich“
66
Mit der Einfügung eines neuen Konzeptes, wie des Beyond Budgeting, sind aber andere
beziehungsweise neue Fähigkeiten und Präferenzen erforderlich sowie ein Umdenken
hinsichtlich des eigenen Selbstbilds und des Weltbilds. Welche Eigenschaften die neuen
Faktoren aufweisen sollen beschreiben nachstehende Erläuterungen.
Fähigkeiten und Präferenzen
Was die Controller-Fähigkeiten betrifft, so erfordert das Better Budgeting Kenntnisse im Bereich
der Nutzwertanalysen, Simulationen und Wettbewerbsanalysen im Gegensatz zu den
„klassischen“ Controller-Fähigkeiten wie das analytische, reflexive, eher quantitative Denken
und die Präzision. Zu den neu zu erlernenden Fähigkeiten gehören auch eine stärkere
Marktorientierung und die Flexibilität.
Im Rahmen des Beyond Budgeting wird verstärkt nach der Fertigkeit in der
Verhandlungsführung, dem Selbstmanagement und dem flexiblen Umgang mit Unsicherheit
gefragt. Im Gegensatz zur „klassischen“ Budgetierung beziehungsweise zum Better Budgeting
verlieren die analytisch geprägten Entscheidungen aufgrund der hohen Umweltdynamik an
Gewicht und die Intuition tritt in verstärktem Maße in den Vordergrund. Kernaussage ist deshalb
die, dass mit dem Übergang von der „klassischen“ Budgetierung zum Beyond Budgeting der
Bedarf an Manager-Fähigkeiten steigt und die „traditionellen Controller-Tugenden“ an
Bedeutung verlieren.
Um die Ansätze hinsichtlich der Motivation beziehungsweise der Präferenzen hin zu prüfen,
kann auf die Bedürfnistheorie von Maslow zurückgegriffen werden, welcher fünf Arten von
Bedürfnissen unterscheidet:
1. Physiologische Bedürfnisse – Nahrung, Schlaf, etc.
2. Sicherheitsbedürfnisse – gesicherter Arbeitsplatz, sicheres Einkommen, Altersversorgung,
etc.
3. soziale Bedürfnisse – Wunsch nach Gruppenzugehörigkeit, Freundschaft, angenehmes
Arbeitsklima
4. Bedürfnisse nach Wertschätzung und Achtung – Macht-, Prestige-, Lob- und
Anerkennungsstreben
5. Bedürfnisse nach Selbstverwirklichung.
Die „klassische“ Budgetierung folgt eher den extrinsisch zu befriedigenden Motiven wie
Sicherheit, Zugehörigkeit und Achtung im Gegensatz zum Better Budgeting und überwiegend
67
Beyond Budgeting, welche für die intrinsischen Motive wie Selbstverwirklichung eher
empfänglich sind.
Im Beyond Budgeting Modell ist das Intrapreneurship besonders vordergründig und deshalb
können die Mitarbeiter mit intrinsischen Motiven angetrieben werden, da sich nur diese unter
großer Unsicherheit durch ein auf Selbstmanagement ausgerichtetes Controlling-Konzept
begeistern lassen. Wohingegen jemand, der geordnete Verhältnisse und sicheres Einkommen
favorisiert, sich nur allzu schwer im Umfeld hoher Unsicherheit für eine große Selbstverwaltung
motivieren lassen.
Selbst- und Weltbild
Bezüglich des Selbst- und Weltbilds von Controllern spricht man im ersten Fall von Hypothesen
über die eigenen Eigenschaften und deren Nebenbedingungen. Hypothesen über die
Eigenschaften der Umwelt beinhaltet das Weltbild.
Die Budgetierung als Standardwerkzeug ist schon lange ein beherrschendes Instrument für die
Controller wie auch für Neulinge, die bereits seit vielen Jahren in der betriebswirtschaftlichen
Theorie ausgebildet wurden. Mit diesem Selbstbild ist die „klassische“ Budgetierung vereinbar
ungleich mit Better Budgeting, welches eine fokussierte und marktorientierte Budgetierung
vorsieht und gerade deshalb eher als „schlampig“ und „oberflächlich“ angesehen wird. Aufgrund
dessen muss sich das Selbstbild der Controller erst langsam verändern beziehungsweise
anpassen (zum Beispiel durch entsprechende Schulungen in marktorientierten Instrumenten
des Controllings).
Zugleich erfordern die neuen Konzepte eine Veränderung des Weltbilds, in welchem an die
Stelle einer präzisen und detaillierten Budgetierung eine dem dynamischen Umfeld angepasste
reaktionsschnelle und gröbere Abschätzung der Kosten erfolgen muss.
Im Rahmen des Beyond Budgeting ist eine noch stärkere Veränderung des Selbst- und
Weltbildes erforderlich. Dieser Schritt verlangt nach einem flexiblen Umgehen mit
Unsicherheiten, schnellen intuitiven Entscheidungen, ist nicht gerade leicht zu realisieren und
stellt sehr große Herausforderungen an den Wandlungsprozess von der „klassischen“
Budgetierung zum Beyond Budgeting dar.197
197 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 260ff.
68
6.2.2. Sachliche Implementierungsaspekte
Bezüglich auf die sachlichen Aspekte sind technische Voraussetzungen, konzeptionelle
Voraussetzungen sowie Vorbilder und dokumentierte Erfahrungen festzuhalten.
Technische Ausstattung
Die technische Ausstattung im Unternehmen mit „klassischer“ Budgetierung erfordert lediglich
eine SAP R/3 Software als Datensammler, eine Excel-Tabelle zur Planung und ein E-Mail
System zur Kommunikation als Basis. Die zwei neuen Konzepte hingegen benötigen aufgrund
ihrer höheren Aktualisierungsfrequenz eine spezielle Planungssoftware und ein leistungsfähiges
Intranet, da die Konzepte ansonsten nur wenig brauchbar sind.
Konzeptionelle Voraussetzungen
Die technische Ausstattung allein reicht natürlich nicht für einen erfolgreichen Einsatz der drei
Alternativen aus. Eine ausgebaute Kostenrechnung und gegebenenfalls
Prozesskostenrechnung ist im Rahmen der „klassischen“ Budgetierung unumgänglich. Das
Better Budgeting wiederum verlangt dafür weniger nach einer Kostenrechnung als verstärkt
nach einer Prozesskostenrechnung, einem Zero Based- oder Activity Based Budgeting,
strategischen Budgets oder einer Balanced Scorecard, Benchmarking sowie rollierenden
Forecasts. Das Beyond Budgeting Modell wiederum impliziert die Existenz eines ausgebauten
internen Marktes (Verrechnungspreise), eines Früherkennungs- und Simulationssystems, des
Benchmarking, gegebenenfalls einer BSC sowie eines auf intrinsische Motivation
ausgerichteten Motivationskonzeptes.
Vorbilder
Der dritte sachliche Implementierungsaspekt ist der der Vorbilder und dokumentierter
Erfahrungen, welche eine große Voraussetzung für unnötige Fehler bei der Implementierung
bieten können und die lebenden Exemplare womöglich den größten Erkenntnisgewinn leisten
können. Im Gegensatz zur „klassischen“ Budgetierung, die eine Reihe unüberschaubarer Zahl
potentieller Vorbilder bietet, gibt es im Better Budgeting und Beyond Budgeting nur sehr wenige
Beispielunternehmen. Sogar die von Hope und Fraser aufgeführten Beispiele haben noch nicht
einmal alle Prinzipien umgesetzt, sondern nur Teile aus diesen. Dadurch ist es nur allzu
schwer, die neuen Ansätze in die Praxis vollständig umzusetzen. Die Unternehmen können
69
lediglich observieren und beschreiben, aber eins zu eins die Ansätze kopieren ist sehr
schwierig.
6.2.3. Gesamtbewertung aus Implementierungssicht
Aus den gerade genannten Implementierungsaspekten ergibt sich der in der Darstellung
(vergleiche hierzu Abbildung 19) abgebildete Zusammenhang. Dieser zeigt, dass die
„klassische“ Budgetierung vom personalen und sachlichen Aspekt her die einfachste
Implementierung darstellt, das Better Budgeting eine etwas schwierigere und das Beyond
Budgeting die herausforderndste Alternative. Aus dieser Erkenntnis wird deshalb
vorgeschlagen, einen flexiblen Leistungsprozess als Zwischenschritt zur Implementierung des
Beyond Budgeting einzusetzen, da sogar die Verfechter Hope und Fraser ausdrücklich auf die
Schwierigkeit der Implementierung des Beyond Budgeting hinweisen. 198
Abb. 19: Die drei Konzepte und ihr Implementierungsaufwand
Quelle: eigene Darstellung in Anlehnung an Weber, J./ Lindner, S. ( 2005), S. 265.
198 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 263ff.
Personale Herausforderung/
Schwierigkeit
niedrig
hoch
Sachliche Herausforderung /
Schwierigkeit
niedrig hoch
Beyond Budgeting
“Klassische“ Budgetierung
Better Budgeting
70
7. Fazit und Ausblick
Das Beyond Budgeting Konzept als eine revolutionäre Alternative zur „klassischen“
Budgetierung erweist sich aufgrund seiner steigenden Zahl an erfolgreichen Praxisbeispielen
als zweckmäßig.199
Dennoch gibt es eine Reihe an Problemen und Implementierungsschwächen, die das Beyond
Budgeting als das „unschlagbare“ Managementmodell fragwürdig erscheinen lassen. So ist aus
der Bewertung der Ansätze bezüglicher ihrer konzeptionellen- und Implementierungssicht
abzuleiten, dass es keinen optimalen Ansatz zur Prognose, Koordination und Motivation gibt.
Für das Beyond Budgeting (als das radikalste Konzept) ergibt sich lediglich die
Schlussfolgerung, dass es in stark dynamischen, aber weniger komplexen Umfeldern geeignet
ist. Das bedeutet, dass in komplexen Umfeldern das Konzept eher zu versagen droht und an
dieser Stelle die „klassische“ Budgetierung ratsam wäre (Better Budgeting passt die
„klassische“ Budgetierung an dynamischere Kontexte an). „Schließlich fällt beim Beyond
Budgeting Ansatz auch auf, dass die Rhetorik der Mehrheit der Veröffentlichungen zum Beyond
Budgeting durch einen gewissen „reißerischen“ und einer Managementmethode nicht
unähnlichen, einseitig die Stärken betonenden Charakter bestimmt ist.“ Vorsicht vor einer
unreflektierten Übernahme und die Aufforderung zu einer kritischen Prüfung hinsichtlich der
Managementprinzipien erscheint somit durchaus angebracht.
Trotzdem weist das Beyond Budgeting Modell auch eine Reihe von Vorteilen auf. Es lenkt die
Aufmerksamkeit auf bisher vernachlässigte Bereiche (was auch schon die BSC hinsichtlich der
Strategieumsetzung oder das ABM zu bewältigen versuchte). Somit erweist sich das Beyond
Budgeting Modell als hilfreich für die lange Zeit vernachlässigte Frage nach einer effektiven und
effizienten Prognose, Koordination und Motivation in dynamischeren Umfeldern.200
Als Ausblick für Unternehmen, die sich diesem Konzept zuwenden wollen, ist anzumerken,
dass der Wandel „weg von festen Plänen zum Beyond Budgeting“ nicht kurzfristig machbar ist
und engagierte und visionäre Top-Manager erfordert, die zum kontinuierlichen
Wandlungsprozess bereit sind. Die Umwandlung zu einem kohärenten Steuerungsmodell ist
kein Projekt, wird also nicht zu einem bestimmten Zeitpunkt abgeschlossen sein. Die
erfolgreiche Realisierung hängt jedoch letzten Endes von harten Faktoren wie dem Einsatz
bestimmter Management-Tools (Rolling Forecasts, Scorecards, Wertmanagement-Konzepte,
etc.) sowie von weichen Faktoren (Führung, Führungsstil, Dialog und strategisches Lernen der
Organisation, Organisationskultur, Teamwork, etc.) und dessen Umsetzung ab, d.h. es gibt
keinen „one size fits all“. Es werden lediglich Wege aufgezeigt, die ein Unternehmen gehen
kann, aber sich nicht zwingend an vorgegebene Größen halten muss beziehungsweise soll,
sondern individuell für sein Unternehmen die optimale Lösung selbst abzugrenzen hat.
199 Vgl. Pfläging, N. (2003a), S. 527. 200 Vgl. Weber, J./ Linder, S. (2005). S. 266f.
V
Literaturverzeichnis
Argyris, C. (1952):
The Impact of Budgets an People, New York 1952, in: Budgeting, Better
Budgeting oder Beyond Budgeting, in: Weber, J. (2005), Das Advanced-
Controlling-Handbuch, 1. Aufl., Weinheim 2005, S. 217-270.
Brandes, D. (2002):
Einfach managen. Klarheit und Verzicht – der Weg zum Wesentlichen,
Frankfurt/Wien 2002.
Brenner, M./ Leyk, J. (2004):
Rollierender Forecast und rollierende Planung, in: Horváth & Partners (2004),
Beyond Budgeting umsetzen. Erfolgreich planen mit Advanced Budgeting,
Stuttgart 2004, S. 101-121.
Daum, J.H. (2002a):
Beyond Budgeting: Ein Modell für das Performance Management und Controlling
im 21. Jahrhundert?, in: Controlling & Finance, Juli 2002, S. 1-3.
Daum, J.H. (2002b):
Beyond Budgeting: Ein Management- und Controlling-Modell für nachhaltigen
Unternehmenserfolg, in: Der Controlling Berater (2002), Heft 7, S. 397-430.
Daum, J.H. (2003):
Von der Budgetsteuerung zum Beyond Budgeting: Motivation, Fallbeispiele der
Pioniere und Zukunftsperspektiven, in: Controlling & Management (2003),
Sonderheft 1, S. 77-90.
Deyhle, A. (1997):
Management & Controlling Brevier - Manager und Controller im Team, 7. Aufl.,
Wörthsee-Etherschlag 1997, in: Weber, J. (2005), Das Advanced-Controlling-
Handbuch, 1. Aufl., Weinheim 2005, S. 217-270.
Gleich, R./ Kopp, J. (2001):
Ansätze zur Neugestaltung der Planung und Budgetierung, in: Controlling (2001),
Heft 8/9, S. 429-436.
VI
Gleich, R./ Kopp, J./Leyk, J. (2003):
Advanced Budgeting: better and beyond, in: Horváth, P./Gleich, J. (2003),
Neugestaltung der Unternehmensplanung. Innovative Konzepte und erfolgreiche
Praxislösungen, Stuttgart 2003, S. 315-329.
Greiner, O. (2004):
Strategiegerechte Budgetierung, München 2004.
Heinzelmann, M./ Poppe, G.-O./ Leyk, J. (2005):
IT-Unterstützung bei der Umsetzung von Advanced Budgeting, in: Horváth &
Partners (Hrsg.), Beyond Budgeting umsetzen. Erfolgreich planen mit Advanced
Budgeting, Stuttgart 2004, S. 207-224.
Hentze, J./ Kammel, A./ Lindert, K. (1997):
Personalführungslehre, 3. Aufl., Bern/ Stuttgart/ Wien 1997.
Hofstede, G. (2001):
Lokales Denken, globales Handeln. Kulturen, Zusammenarbeit und
Management, 2. Aufl., München 2001.
Hope, J./ Fraser, R. (1997):
Beyond Budgeting. Breaking trougth the barrier to the third wave, in:
Management-Accounting, Magazine for Chartered Management Accounts
(1997), Vol. 75, S. 20-23.
Hope, J./ Fraser, R. (2003a):
Beyond Budgeting. Wie sich Manager aus der jährlichen Budgetierungsfalle
befreien können, Stuttgart 2003.
Hope, J./ Fraser, R. (2003b):
Mehr Erfolg ohne Budgets, in: Harvard Business Manager (2003), Heft 5, S. 73 –
83.
Hope, J./ Fraser, R. (2003c):
Beyond Budgeting, in: Horváth&Partners (Hrsg.), Beyond Budgeting umsetzen.
Erfolgreich planen mit Advanced Budgeting, Stuttgart 2004, S. 207-224.
VII
Hopwood, A. (1974):
Accounting and Human Behaviour, London 1974, in: Weber, J. (2005), Das
Advanced-Controlling-Handbuch, 1. Aufl., Weinheim 2005, S. 217-270.
Horváth, P. (2003a):
Hat die Budgetierung noch Zukunft?, in: Controlling & Management (2003),
Sonderheft 1, S. 4-8.
Horváth, P. (2003b):
Controlling, 9. Aufl., München 2003.
Jensen, M.C. (2002):
Wie Sie dem Gezerre um die Budgets ein Ende setzen, in: Harvard Business
Manager (2002), Heft 3, S. 34-42.
Jochum, E. (1999):
http://www.hfb.de/Dateien/Arbeitsbericht14.pdf: Hoshin Kanri/ Management by
Policy (MbP).
Kaplan, R.S./ Norton, D.P. (1996b):
Using the Balanced Scorecard as a Strategic Management System, in: Harvard
Business Review (1996), Heft 1, S.75-85.
Kieser, A./ Kubicek, H. (1992):
Organisation, 3. Auflage, Berlin, New York 1992, in: Weber, J. (2005), Das
Advanced-Controlling-Handbuch, 1. Aufl., Weinheim 2005, S. 217-270.
Leyk, J./ Kopp, J. (2004):
Innovative Planungs- und Budgetierungskonzepte und ihre Bewertung, in:
Horváth & Partners (Hrsg.), Beyond Budgeting umsetzen. Erfolgreich planen mit
Advanced Budgeting, Stuttgart 2004, S. 15-59.
Lingnau, V./ Mayer, A./ Schönbohm, A. (2004):
Beyond Budgeting - Notwendige Kulturrevolution für Unternehmen und
Controller?, in: Unternehmensrechnung & Controlling, Beiträge zur Controlling
Forschung, Nr.6, Kaiserslautern 2004.
VIII
Mayer, R./ Essiger, K. (2004):
Outputorientierte Planung, in: Horváth & Partners (Hrsg.), Beyond Budgeting
umsetzen. Erfolgreich planen mit Advanced Budgeting, Stuttgart 2004, S. 147-
172.
o.V. (2005):
Hoshin: http://www.bw.fht-esslingen.de/BW/studium/methodenlexikon/,
21.07.2005.
o.V. (2005):
Anhang 2: Bezeichnungen und Begriffe: http://www.docju.de/themen/
controlling/handouts/lexikon.pdf, 30.07.2005.
o.V. (2005):
Prozesskostenrechnung: http://www.manalex.de/d/prozesskostenrechnung/
prozesskostenrechnung.php, 30.07.2005.
Pack, M./ Dörr, U. (2004):
Beyond Budgeting? Wie die Unternehmensplanung ihren Stellenwert sichern
muss, in: Controller Magazin (2004), Heft 1, S. 4-9.
Pfaff, D. (2002):
Budgetierung, in: Küpper, H.-U./ Wagenhofer, S., Handwörterbuch Unterneh-
mensrechung und Controlling, 4. Aufl., Stuttgart 2002, Sp. 231-241.
Pfeffer, J. (1998):
Six Dangerous Mythos About Pay, in: Weber, J. (2005), Das Advanced-
Controlling-Handbuch, 1. Aufl., Weinheim 2005, S. 217-270.
Pfläging, N. (2003a):
Beyond Budgeting, Better Budgeting, 1. Auflage, Planegg/München 2003.
Pfläging, N. (2003b):
Fundamente des Beyond Budgeting, in: Controller Magazin (2003), Heft 2, S.
188-197.
IX
Radke, M. (1991):
Handbuch der Budgetierung, 2.Aufl., Landsberg a. Lech 1991, in: Controlling &
Management (2003), Sonderheft 1, 111-120.
Schäffer, U. (2001):
Kontrolle als Lernprozess, Wiesbaden 2001, in: Weber, J. (2005), Das Advanced-
Controlling-Handbuch, 1. Aufl., Weinheim 2005, S. 217-270.
Schäffer, U. (2003):
Beyond Budgeting, in: European Business School (2003), Heft 11, S. 1-6.
Schäffer, U./ Zyder, M. (2003):
Beyond Budgeting - ein neuer Management Hype?, in: Controlling &
Management (2003), Sonderheft 1, 101-110.
Schäffer, U./ Zyder, M. (2003):
Beyond Budgeting – mehr als ein Management Hype?, Forschungspapier Nr. 5,
Lehrstuhl für Controlling EBS, Östrich-Winkel 2003.
Töpfer, A. (1976):
Planungs- und Kontrollsysteme industrieller Unternehmungen, in: Controlling &
Management, Sonderheft 1, S. 4-8.
Waniczek, M. (2005):
http://www.contrast.at/4_news_veran/artikel/rolling_forecast.pdf, Rollierende
Planung oder Rolling Forecast – Was ist neu daran?
Weber, J. (2002):
Einführung in das Controlling, 10. Auflage, Stuttgart 2002.
Weber, J./ Hamprecht, M./ Goeldel, H. (1997):
Integrierte Planung – nur ein Mythos?, in: Harvard Business Manager (1997),
Heft 3, S. 9-13.
Weber, J./ Linder, S. (2005):
Budgeting, Better Budgeting oder Beyond Budgeting, in: Weber, J. (2005), Das
Advanced-Controlling-Handbuch, 1. Aufl., Weinheim 2005, S. 217-270.
X
Weber, J./ Schäffer, U./ Willauer, B. (2003):
Mit Loyalität und Vertrauen besser planen – Ergebnisse einer empirischen
Erhebung, in: Zeitschrift für Controlling & Management (2003), 47. Jahrgang, S.
42-51.
XI
Ehrenwörtliche Erklärung
Hiermit erkläre ich an Eides statt, dass ich die vorliegende Arbeit selbständig und ohne
unerlaubte fremde Hilfe angefertigt habe, andere als die angegebenen Quellen nicht benutzt
und die den Quellen wörtlich oder inhaltlich entnommenen Stellen als solche kenntlich gemacht
habe.
Wolfsburg, den 07.10.2005